七、存貨清查

為了反映企業在財產清查中查明的各種存貨的盤盈、盤虧和毀損情況，企業應當設置“待處理財產損溢”科目，借方登記存貨的盤虧、毀損金額及盤盈的轉銷金額，貸方登記存貨的盤盈金額及盤虧的轉銷金額。企業清查的各種存貨損溢，應查明原因，在期末結賬前處理完畢，期末處理后，本科目應無余額。

存貨清查發生盤盈和盤虧通過“待處理財產損溢”科目核算，期末處理后該賬戶無余額。核算時分兩步：第一步，批準前調整為賬實相符；第二步，批準后結轉處理。

（一）存貨盤盈的賬務處理

【教材例 1-63 】甲公司在財產清查中盤盈 J 材料 1000 公斤，實際單位成本 60 元。經查屬于材料收發計量方面的錯誤。甲公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）批準處理前：

借：原材料 60000

貸：待處理財產損溢 60000

（ 2 ）批準處理后：

借：待處理財產損溢 60000

貸：管理費用 60000

【例題 68 ·判斷題】存貨盤盈經批準后計入營業外收入。（ ）

【答案】×

【解析】應沖減管理費用。

（二）存貨盤虧及毀損的賬務處理

【教材例 1-64 】甲公司在財產清查中發現盤虧 K 材料 500 公斤，實際單位成本 200 元，經查屬于一般經營損失。假定不考慮相關稅費，甲公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）批準處理前：

借：待處理財產損溢 100000

貸：原材料 100000

（ 2 ）批準處理后：

借：管理費用 100000

貸：待處理財產損溢 100000

【教材例 1-65 】甲公司在財產清查中發現毀損 L 材料 300 千克，實際單位成本為 100 元，經查屬于材料保管員的過失造成的，按規定由其個人賠償 20000 元，殘料已辦理入庫手續，價值 2000 元。假定不考慮相關稅費。甲公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）批準處理前：

借：待處理財產損溢 30000

貸：原材料 30000

（ 2 ）批準處理后：

①由過失人賠款部分：

借：其他應收款 20000

貸：待處理財產損溢 20000

②殘料入庫：

借：原材料 2000

貸：待處理財產損溢 2000

③材料毀損凈損失：

借：管理費用 8000

貸：待處理財產損溢 8000

【教材例 1-66 】甲公司因臺風造成一批庫存材料毀損，實際成本 70000 元，根據保險責任范圍及保險合同規定，應由保險公司賠償 50000 元。假定不考慮相關稅費。甲公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）批準處理前：

借：待處理財產損溢 70000

貸：原材料 70000

（ 2 ）批準處理后：

借：其他應收款 50000

營業外支出——非常損失 20000

貸：待處理財產損溢 70000

【例題 69 ·單選題】某企業原材料采用實際成本核算。 2011 年 6 月 29 日該企業對存貨進行全面清查。發現短缺原材料一批，賬面成本 12000 元。已計提貨跌價準備 2000 元，經確認，應由保險公司賠款 4000 元，由過失人員賠款 3000 元，假定不考慮其他因素，該項存貨清查業務應確認的凈損失為（ ）元。（ 2012 年）

A.3000

B.5000

C.6000

D.8000

【答案】 A

【解析】存貨凈損失是存貨的賬面價值與扣除保險公司賠款和過失人賠款的凈額 = （ 12000-2000 ） -4000-3000=3000 （元）。

【例題 70 ·單選題】某增值稅一般納稅企業因暴雨毀損庫存原材料一批，其成本為 200 萬元，經確認應轉出的增值稅稅額為 34 萬元；收回殘料價值 8 萬元，收到保險公司賠償款 112 萬元。假定不考慮其他因素，經批準企業確認該材料毀損凈損失的會計分錄是（ ）。（ 2011 年）

A. 借：營業外支出 114

貸：待處理財產損溢 114

B. 借：管理費用 114

貸：待處理財產損溢 114

C. 借：營業外支出 80

貸：待處理財產損溢 80

D. 借：管理費用 80

貸：待處理財產損溢 80

【答案】 C

【解析】該材料毀損的凈損失 =200-8-112=80 （元）；因自然災害造成的材料毀損的增值稅進項稅額不用轉出，其毀損凈損失應計入營業外支出。

【例題 71 ·單選題】企業對于已記入“待處理財產損溢”科目的存貨盤虧及毀損事項進行會計處理時，應計入管理費用的是 ( ) 。

A. 管理不善造成的存貨凈損失

B. 自然災害造成的存貨凈損失

C. 應由保險公司賠償的存貨損失

D. 應由過失人賠償的存貨損失

【答案】 A

【解析】對于應由保險公司和過失人支付的賠款，記入“其他應收款”科目；扣除殘料價值和應由保險公司、過失人賠款后的凈損失，屬于一般經營損失的部分，記入“管理費用”科目，屬于非常損失的部分，記入“營業外支出——非常損失”科目。

八、存貨減值

（一）存貨跌價準備的計提和轉回

資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。其中，成本是指期末存貨的實際成本。可變現凈值是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。

1. 無需加工直接出售的存貨

可變現凈值 = 估計售價 - 估計的銷售費用以及相關稅費

2. 需要進一步加工才能出售的存貨

可變現凈值 = 估計售價 - 進一步加工成本 - 估計的銷售費用以及相關稅費

存貨成本高于其可變現凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。以前減記存貨價值的影響因素已經消失的，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益。

【例題 72 ·多選題】下列各項中，關于企業存貨的表述正確的有（ ）。（ 2010 年）

A. 存貨應按照成本進行初始計量

B. 存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本

C. 存貨期末計價應按照成本與可變現凈值孰低計量

D. 存貨采用計劃成本核算的，期末應將計劃成本調整為實際成本

【答案】 ABCD

【解析】這四種說法都是正確的。

【例題 73 ·單選題】某企業 20 × 7 年 3 月 31 日，乙存貨的實際成本為 100 萬元，加工該存貨至完工產成品估計還將發生成本為 20 萬元，估計銷售費用和相關稅費為 2 萬元，估計用該存貨生產的產成品售價為 110 萬元。假定乙存貨月初“存貨跌價準備”科目余額為 0 ， 20 × 7 年 3 月 31 日應計提的存貨跌價準備為（ ）萬元。（ 2007 年）

A.-10

B.0

C.10

D.12

【答案】 D

【解析】 20 × 7 年 3 月 31 日該存貨可變現凈值 =110-20-2=88 （萬元），其成本為 100 萬元，應計提的存貨跌價準備 =100-88=12 （萬元）。

【例題 74 ·單選題】某企業采用成本與可變現凈值孰低法對存貨進行期末計價，成本與可變現凈值按單項存貨進行比較， 2012 年 12 月 31 日，甲、乙、丙三種存貨的成本與可變現凈值分別為：甲存貨成本 20 萬元，可變現凈值 16 萬元；乙存貨成本 24 萬元，可變現凈值 30 萬元；丙存貨成本 36 萬元，可變現凈值 30 萬元。甲、乙、丙三種存貨此前未計提存貨跌價準備。假定該企業只有這三種存貨， 2012 年 12 月 31 日應補提的存貨跌價準備總額為（ ）萬元。

A.0

B.4

C.10

D.6

【答案】 C

【解析】應計提的存貨跌價準備總額 = （ 20-16 ） +(36-30)=10( 萬元 ) 。

（二）存貨跌價準備的會計處理

1. 計提存貨跌價準備

當存貨成本高于其可變現凈值時，企業應當按照存貨可變現凈值低于成本的差額，借記“資產減值損失——計提的存貨跌價準備”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。

2. 存貨跌價準備轉回

轉回已計提的存貨跌價準備金額時，按恢復增加的金額，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產減值損失——計提的存貨跌價準備”科目。

【教材例 1-67 】 2 × 11 年 12 月 31 日，甲公司 A 材料的賬面金額為 100000 元。由于市場價格下跌，預計可變現凈值為 80000 元，由此應計提的存貨跌價準備為 20000 元。甲公司編制如下會計分錄：

借：資產減值損失——計提的存貨跌價準備 20000

貸：存貨跌價準備 20000

假設 2 × 12 年 6 月 30 日， A 材料的賬面金額為 100000 元，已計提存貨跌價準備金額 20000 元，由于市場價格有所上升，使得 A 材料的預計可變現凈值為 95 000 元，應轉回的存貨跌價準備為 15000 元。甲公司應編制如下會計分錄：

借：存貨跌價準備 15000

貸：資產減值損失——計提的存貨跌價準備 15000

3. 結轉存貨跌價準備

企業結轉存貨銷售成本時，對于已計提存貨跌價準備的，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“主營業務成本”、“其他業務成本”等科目。

【例題 75 ·計算分析題】 A 公司某項庫存商品 2010 年 12 月 31 日賬面余額為 100 萬元，已計提存貨跌價準備 20 萬元。 2011 年 1 月 20 日， A 公司將上述商品對外出售，售價為 90 萬元，增值稅銷項稅額為 15.3 萬元，收到款項存入銀行。

要求：編制出售商品時的會計分錄。

【答案】

借：銀行存款 105.3

貸：主營業務收入 90

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 15.3

借：主營業務成本 100

貸：庫存商品 100

借：存貨跌價準備 20

貸：主營業務成本 20

【例題 76 ·多選題】下列與存貨相關會計處理的表述中，正確的有（ ）。（ 2011 年）

A. 應收保險公司存貨損失賠償款計入其他應收款

B. 資產負債表日存貨應按成本與可變現凈值孰低計量

C. 按管理權限報經批準的盤盈存貨價值沖減管理費用

D. 結轉商品銷售成本的同時轉銷其已計提的存貨跌價準備

【答案】 ABCD

【解析】四個選項的說法全部正確。

本節小節 :

（ 1 ）存貨概述

①存貨的概念，給定的事項是否屬于存貨

②存貨成本確定的注意事項

③發出存貨的計價方法

（ 2 ）原材料

①實際成本與計劃成本的核算

②原材料的賬務處理

（ 3 ）包裝物的核算

（ 4 ）低值易耗品是周轉材料中的一種（存貨）

（ 5 ）委托加工物資成本的構成

（ 6 ）庫存商品

（ 7 ）存貨清查

（ 8 ）存貨減值

①可變現凈值的計算

②存貨的賬務處理