企業(yè)所得稅稅前扣除應(yīng)以企業(yè)發(fā)生的支出是否真實、合法作為判斷依據(jù)，不應(yīng)將發(fā)票作為稅前扣除的唯一憑證。前不久發(fā)生的一例案件恰好說明了這一問題。

　　基本案情
　　A公司向外地企業(yè)購進(jìn)一批皮革，與供貨商簽訂供貨合同后，通過銀行轉(zhuǎn)賬支付貨款共計208萬元(含稅)，先后取得供貨商提供的增值稅專用發(fā)票22份，并通過國稅系統(tǒng)認(rèn)證申報抵扣增值稅30.2萬元。而后，供貨商所在地國稅部門發(fā)出的《已證實虛開通知單》證實，上述22份發(fā)票均屬虛開。

　　稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為，根據(jù)《關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票處理問題通知》(國稅發(fā)〔2000〕18號)第二條第一款和《關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》(國稅函〔2007〕1240號)規(guī)定，上述22份發(fā)票為善意取得虛開發(fā)票。《關(guān)于加強企業(yè)所得稅管理的意見》(國稅發(fā)〔2008〕88號)第二條第二款第(三)項規(guī)定：加強發(fā)票核實工作，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù);《稅收征收管理法》第二十一條規(guī)定，納稅人購買商品必須取得合法有效的發(fā)票。因此，稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定上述22份發(fā)票屬不符合規(guī)定的發(fā)票，是不合法的憑證于是作出A公司進(jìn)項稅額30.2萬元不予抵扣，稅款予以追繳的決定，并依法下達(dá)《稅務(wù)處理決定書》;已在稅前扣除的177.8萬元成本，調(diào)增應(yīng)納稅所得額，追繳企業(yè)所得稅44.5萬元(適用稅率25%)并加收稅款滯納金。

　　A公司認(rèn)為，發(fā)票是證明支出的重要憑證，但不是唯一憑證;公司雖善意取得虛開發(fā)票，但發(fā)票已通過稅務(wù)部門論證屬真票，購進(jìn)皮革業(yè)務(wù)真實，購貨合同、轉(zhuǎn)賬憑證和皮革出入庫手續(xù)齊全，且成本結(jié)轉(zhuǎn)無誤，稅務(wù)機關(guān)要求企業(yè)補繳企業(yè)所得稅44.5萬元的處理決定，有悖于企業(yè)所得稅法第八條的規(guī)定，即企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。A公司在提請稅務(wù)行政復(fù)議無果后，遂向所在地法院提起行政訴訟。

　　法院裁定
　　該法院審理后認(rèn)為，國稅發(fā)〔2008〕88號文件、《稅收征管法》第二十一條及《發(fā)票管理辦法》第二十二條，只是否定了違規(guī)發(fā)票作為合法憑據(jù)的效力，并沒有排除用其他合法有效的證據(jù)來證明“可稅前扣除”的事實，被告將發(fā)票視作稅前扣除的“唯一憑證”顯然不妥;根據(jù)國稅函〔2007〕1240號規(guī)定，“納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票指購貨方與銷售方存在真實交易，且購貨方不知取得的增值稅專用發(fā)票是以非法手段獲得的。”被告人對原告認(rèn)定為善意取得發(fā)票，已證實“購貨方與銷售方存在真實交易”，而且該規(guī)定只是對不得抵扣增值稅進(jìn)行了明確，并未規(guī)定納稅人購進(jìn)貨物成本不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。原告提供的材料均證明已將購進(jìn)貨物用于產(chǎn)品生產(chǎn)，顯然符合企業(yè)所得稅法第八條“準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”情形。同時，被告在查處原告善意取得虛開發(fā)票過程中，沒有對原告當(dāng)期取得產(chǎn)品銷售收入有關(guān)的合理支出進(jìn)行認(rèn)定，存在事實不清。綜上所述，被告調(diào)增原告企業(yè)所得稅額，并要求補繳企業(yè)所得稅、加收滯納金處理決定，認(rèn)定事實不清、法律依據(jù)不足，不予支持。該法院依照行政訴訟法第五十四條第(二)項之規(guī)定，判決撤銷被告《稅務(wù)處理決定書》中關(guān)于調(diào)增原告的企業(yè)所得稅額，補繳企業(yè)所得稅、加收滯納金的處理決定。

　　案例啟示
　　本案稅務(wù)機關(guān)敗訴原因可歸集為三方面：一是將發(fā)票視為企業(yè)所得稅前扣除的唯一憑證;二是在查處取得虛開發(fā)票案件時，對當(dāng)事人購進(jìn)貨物是否用于本企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)沒有充分舉證;三是片面理解，引用規(guī)范性文件不當(dāng)。針對此類案件，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)予以重視。

　　(一)企業(yè)所得稅稅前扣除不能僅憑發(fā)票。根據(jù)現(xiàn)行稅收法律法規(guī)，發(fā)生的支出作為成本、費用扣除的關(guān)鍵條件是支出必須真實、合法，并沒有任何條文明確規(guī)定，將發(fā)票作為稅前扣除的唯一憑證，僅根據(jù)〔2008〕國稅發(fā)88號文件，對善意取得發(fā)票在計算企業(yè)所得稅時不允許扣除，顯然有悖于企業(yè)所得稅法中關(guān)于“合理支出”、“符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)”規(guī)定。對此，稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)正確認(rèn)識“以票管稅”理念，嚴(yán)格依法確認(rèn)企業(yè)稅前扣除項目。

　　(二)要高度重視查補企業(yè)所得稅取證工作。本案在稽查取證過程中，稽查人員僅根據(jù)《已證實虛開通知單》和確認(rèn)“票貨款”的一致等，來認(rèn)定當(dāng)事人善意取得虛開發(fā)票，而對購進(jìn)貨物是否用于企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)等查補企業(yè)所得稅相關(guān)內(nèi)容沒有充分舉證，造成查補企業(yè)所得稅事實不清、證據(jù)不足。事實上，本案若能夠充分舉證，完全可證實納稅人購進(jìn)貨物，屬于當(dāng)期“準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”的事實。

　　(三)引用規(guī)范性文件及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)慎重。根據(jù)《最高人民法院關(guān)于裁判文書引用法律、法規(guī)等規(guī)范性法律文件的規(guī)定》(法釋〔2009〕14號)第二條規(guī)定，“并列引用多個規(guī)范性法律文件的，引用順序如下：法律及法律解釋、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例或者單行條例、司法解釋。”可見，內(nèi)部規(guī)范性文件及相關(guān)規(guī)定，不能與相關(guān)法律及法律解釋、行政法規(guī)相沖突，否則法院不會采納，也不予支持。　　(作者單位：浙江省松陽縣國稅局、地稅局)