【內容摘要】財務控制的問題是企業關注的重要問題，也是一直以來的熱點問題。本文嘗試著從制度演進的新視角來闡述財務控制的歷史演進過程，由于企業生態環境的變化，不斷推動財務控制從原先單一的內部財務控制向多層次、多方位的內外結合的財務控制轉化。筆者總結歸納了財務控制在演進過程中所表現出的特點。在此基礎上，提出了我國企業財務控制的路徑選擇和完善思路。
　　【關鍵詞】財務控制 制度演進 交易費用 公司治理
　　【abstract】 finance　controlling is an important problem that enterprises have been paying close attention to all the time，It is a hot question too。This paper tries to explain the historical gradual progress course that finance controlling from the new visual angle of the system gradual progress ，because of enterprise's ecological environment development, it promotes finance controlling from single inside to a multi-level diversified constantly。I have summarized the characteristics demonstrated in the course of gradual progress。On this basis ,I　propose to perfect choosing and thinking of　the route of our country enterprise's finance controlling。
　　【key words】 finance controlling　 system gradual progress　
　　trade expenses　　corporate governance
　　
　　財務狀況事關每個企業的生存壯大的命脈，財務技術倍受社會各界和每個企業關注的今天，需要我們在不斷創新的理念下，重新審視財務控制的方方面面。財務控制是指財務人員（部門）通過財務法規、財務制度、財務定額、財務計劃目標等對資金運動（或日常財務活動、現金流轉）進行指導、組織督促和約束，確保財務計劃（目標）實現的管理活動。從本質上講，無論是會計法律還是企業內部的財務制度其本質功能都是調節人與人之間經濟關系的一種規則。財務控制是規范這種人與人之間經濟關系的制度安排。
　　一、財務控制的演進過程
　　財務控制其本質，實際上是控制企業行為人對企業權力和利益的爭奪。財務控制就是一個關于財務制度組織督促和約束的契約（謝德仁，2002）。現實經濟中形成的各種合約，是人們在局限條件約束下謀求個人效用最大化的選擇結果。同樣，財務控制的制度安排也是人們在給定局限條件下追求利益最大化的結果，財務控制契約選擇的局限條件，是企業生態環境，即包括社會的經濟制度、法律制度、企業文化特征、政治制度等。
　　而財務控制無論采取何種方式，都會需要一定的控制成本，不同的只是，不同財務控制安排最終的控制成本不同。財務控制制度安排選擇的目標是實現控制成本最小化。
　　從交易費用這一角度來看，控制成本相當于財務控制制度安排的總交易費用。不同制度安排形成的不同合約導致不同的內生交易費用和外生交易費用，并且，內生交易費用和外生交易費用之間是可以相互替代的，如果人們支付更多的外生交易費用來議定和執行合約，則其內生交易費用就可以減少。相反，如果人們支付較少的外生交易費用來議定和執行合約，則其內生交易費用就會相應增加。因此，人們必須有效地折衷這種選擇，由此也就形成不同形式的合約。可以看出一個合約的選擇及其演進，其直接影響因素是包括內生交易費用和外生交易費用在內的總交易費用，而決定總交易費用的主要因素是社會制度基礎。也就是說，財務控制的形式是在現有制度均衡框架內，追求最小總交易費用的結果。
　　在生產企業產生后的早期，企業的制度環境、法律環境、社會環境、企業文化等都不成熟，此時若采用外部財務控制的制度安排必然會產生高額的外生交易費用，因而更愿意在加深現有內部控制關系方面投入更多的費用，大多數企業都是業主制企業，所有權和經營權高度統一，采用內部財務控制的方式將會節約部分總交易費用。19世紀末20世紀初，隨著社會化大生產程度的提高，生產規模日益擴大，競爭日益激烈，經營者意識到企業生存和發展主要取決于成本的高低，所以提高勞動生產率，控制成本成為財務控制的主題。其財務控制主要圍繞增加產量的生產活動進行。泰羅（Taylor）的科學管理理論適應這種客觀要求應運而生。泰羅通過科學試驗進行時間研究、動作研究，舍棄生產過程中的無效時間和動作，制定出最有效率的標準操作方法，訓練工人掌握，此外還對工人使用的工具、機械、材料以及作業環境加以標準化。通過對工人生產過程中的活動加以控制實現了對成本的控制。
　　50年代后，西方社會進入所謂的后工業時代，科學技術快速進步推動生產工藝和技術的革新，大大加劇了市場競爭，資源短缺（如石油危機等）問題時有發生，通貨膨脹、壟斷行為等社會問題越來越嚴重地破壞著經濟及社會發展的正常秩序，政府對經濟生活和企業生活的干預不斷增加。以上幾個方面決定了企業發展受外部環境變化的影響日益加重，這要求加強企業內部控制的同時，重視企業與外部環境及其可能變化的相互關系的研究，企業的財務控制從控制生產活動轉向控制經營活動，從控制現在轉向謀劃未來。
　　雖然19世紀末20世紀初股份公司開始迅速發展，經營權和所有權相分離，但股份分散，股東都想搭便車，誰也不愿關心公司的運作。公司董事的選擇實際落到了經理手中，出現經理根據自己的意愿選擇董事，而不是董事選擇經理的"內部人控制"現象（伯勒、米恩斯，1995）。這種狀況使得經理趁機貪污、作弊等損害股東的利益。為了保護股東的利益，針對委托人和代理人之間的信息不對稱，威爾森、斯賓塞、澤克海森、科斯等在20世紀70年代創立了委托代理理論，提出一套理論和方法指導委托者設計最優機制，對代理人進行激勵和約束，使代理人按照委托人的目標努力工作，從而使委托人的期望效用最大化。這樣內部控制就分為兩個層次，董事控制經理，經理控制企業經濟活動，同時董事會可以委派財務總監約束經理的逆向選擇行為。隨著社會不斷全面發展，企業的生態環境發生了變化，社會的制度環境；法律法規的不斷完善，人們法律意識的增強，產品市場、要素市場的逐步建立和不斷完善；企業文化的提升和市場觀念的不斷深入，財務控制發生誘導性制度變遷。采用外部控制的方式將比加深內部控制更經濟，由于存在邊際效用遞減的規律，加強外部控制將比加深內部控制關系節省部分總交易費用。從外部控制看，經理市場對經理也起到了控制作用，經理對企業經營得不好會影響以后經理職位；注冊會計師也從外部加強了對企業財務報告的審核，提高了財務報表的真實性，從而對經理形成了一定的約束。可見，20世紀70年代后財務控制在原來內部控制的基礎上加進了外部控制，形成了財務控制多層次、多方位的特點。
　　二、財務控制歷史演進的特點
　　從財務控制歷史演進中看，由內部財務控制到內外控制想結合的過程中，可以看出其特點：
　　（一）間接控制取代了直接控制。在經營權和所有權合一時，所有者直接控制企業的財務活動。經營權與所有權分離時，對企業活動的內部控制轉變為間接控制的方式--股東大會、董事會對經理的控制，經理對財務活動的控制和經理市場、注冊會計師對經理活動的控制。此外會計法律法規等會計規范也對企業的經理、企業的活動起到了控制作用。可見，財務控制由原來對活動的直接控制轉變為通過人進行間接控制，控制由單一變為多層次、多方位控制系統。
　　（二）控制現在轉變為控制現在與謀劃未來相結合。19世紀末20世紀初，在市場競爭激烈的情況下，外在的壓力傳遞給企業，使企業通過標準成本控制成本數額，增加競爭實力。1929年至1933年發生的經濟危機，使企業開始控制負債，控制內部資金的使用，提高資金的使用效率，并根據未來外部市場需求編制預算。20世紀50年代，技術革新加速、資源緊張、國家調整經濟的政策變動較大的外部環境，要求企業根據未來環境考慮財務戰略，采取謀劃未來的財務活動。可見財務控制的內容隨著環境的變化而發生變化，并由控制現在轉向控制現在與謀劃未來相結合。
　　（三）自適應控制轉向最佳控制。從最初的內部財務控制中，企業的最高領導人對企業的發展方向很難進行程序控制或跟蹤控制，往往是根據所處的外部環境和企業已經達到的狀態，憑自己的經驗、分析、判斷做出重大的經營決策，使企業適應外部環境發生的新變化。轉向普遍應用了最佳控制原理進行決策和管理，例如用最小費用來控制生產批量，用最小成本來控制生產規模，用最大利潤率控制投資等。　　
　　（四）動態財務控制轉變為動態與靜態財務控制的結合。動態財務控制是對企業的經營過程進行適時的財務控制。預算管理和財務總監委派制均屬于動態財務控制。預算管理通過預算使企業的目標得以細化，將預算的執行情況與細化的目標進行對比，檢查計劃的執行情況，總結超額完成計劃的經驗和未完成計劃的教訓，指導以后更好地完成預算。但對于兩權分離的企業來說，沒有所有者的控制，只有預算控制是不健全的。而財務總監是以出資者的身份來監督、控制經營者的財務活動和企業全部財務收支，彌補了單純預算管理的不足。靜態控制是通過對經營成果的分析進行的財務控制，即年終對企業的財務報告進行審查。注冊會計師的審計便屬于靜態的財務控制。經營者與所有者合一時，對企業的控制只是預算管理的動態控制；當經營者與所有者分離時，對企業的過程控制除了預算管理外，增加了財務總監的委派，而且還增添了注冊會計師審計的靜態控制。可見隨著財務控制的發展，豐富了動態控制的內容，而且將動態控制與靜態控制結合起來。
　　（五）從控制財務的合規性、有效性轉向財務價值最大化控制。財務控制的首要目標是董事會出于降低代理成本（指因經營者、雇員等代理人偷懶、不負責任、偏離股東目標和以種種手段從公司獲取財富等而發生的成本，這種成本最終由股東承擔）。代理成本的存在會影響公司經營效率，甚至可能威脅公司的生存。財務控制目標轉變促進企業戰略目標的實現，所以財務控制過程必須是圍繞著企業戰略的制定、實施、控制而采取一系列措施的全過程。最后，財務控制致力于將企業資源加以整合優化，使資源消費最小、資源利用效率最高、企業價值最大。
　　三、我國企業財務控制的路徑選擇與完善思路
　　我國企業財務控制的形式偏重于單一的內部控制，因此才會出現諸如伊利老總鄭俊懷挪用公款、創維總裁黃宏生涉嫌造假賬以及挪用公司資金等現象。我國企業治理高層頻頻暴露財務丑聞，突顯了兩個重要的問題。一個是公司治理的問題；另一個就是疏于對財務控制的重視。當前，我國的經濟改革和社會改革不斷向縱深推進，市場機制逐步健全，社會法治環境逐步完善，法律意識逐漸增強，企業文化不斷提升，經理人市場、注冊會計師行業逐步興起，企業的生態環境發生了較為明顯的變化。建立起多方位、多層次的內外相結合的財務控制機制是抑制我國企業頻發財務問題的有效路徑選擇。筆者對建立多層次、多方位的財務控制提出以下思路。
　　（一）合理配置財務管理權限
　　黨的十五屆四中全會通過的《中共中央關于國有企業改革和發展若干重大問題的決定》中指出："公司法人治理結構是公司制的核心。要明確股東會、董事會、監事會、經理層的職責，形成各負其責、協調運轉、有效制衡的公司法人治理結構。"公司治理結構是一種權利制衡機制，有權力，就應有制衡。公司治理結構的"三會四權"都應相互獨立，又相互制約。股東會、董事會、經理人和監事會在各自的一定范圍內獨立行使權力，承擔相應責任，享有相應利益；同時又是彼此制約的，誰都沒有無限的權力。公司管理中財務管理是管理的中心，合理配置財務管理權限有利于避免代理人"逆向選擇"、"道德風險"和企業財務危機，從而有效保護各方權益，達到相互協調和制約的作用。
　　（二）加強財務戰略控制
　　根據以上財務控制歷史演進的特點可以看出，財務控制內容是隨著環境的變動而發生變化的。當今知識經濟初現端倪，技術更新速度更快，產品更新日益頻繁，環境變動加速，進行財務控制必須分析目前的環境及未來環境的變化，分析企業在壽命周期所處的不同階段及未來的變化，采取不同的財務戰略加以控制。如處于發展期的企業，應該注重營銷、迅速占領市場，表現在財務上應該采取快速擴張的財務戰略；而處于衰落期的企業，應該逐步退出衰落產品的生產，所采取的相應財務戰略是防御收縮型財務戰略。
　　當今，企業所處的環境與以往不同，科技水平日益提高，產品成本的絕大部分（80％以上）決定于產品的研究與開發和設計階段，所以成本控制應突破只對生產過程中所發生的成本進行控制，應該從戰略的角度進行成本控制，對產前成本控制納入成本控制的內容中。在產前設計階段可采用價值工程的方法降低成本。注意提高產品質量減少產品在客戶使用期間企業付出的維修成本等，使得單位產品壽命周期成本能提供較大的功能。從另外一個角度而言，進行成本戰略控制，需要從形成顧客價值的作業角度進行控制。新的企業觀把企業看成是最終滿足顧客需要而設計的"一系列作業"的集合體，是一個由此及彼、由內到外的作業鏈。每完成一項作業，需要耗費一定的資源，形成一定的價值，然后將該作業的產品轉移到下一項作業，又耗費一定資源，形成一定價值，依此類推，直到最終產品提供給企業外部的顧客。在作業鏈中，可能存在不增加顧客價值的作業，但價值鏈中每一項作業均是有成本的。通過分析將不增加顧客價值的作業剔除，將減少提供給顧客的產品的成本。
　　（三）完善內部財務制度
　　目前有相當一部分企業對建立內部財務制度不夠重視，內部財務制度殘缺不全或有關內容不夠合理；更多的是有章不循，將已訂立的企業內部控制制度"印在紙上、掛在墻上"以應付有關部門的檢查，遇到具體問題多強調靈活性，使內部控制制度流于形式，失去了應有的剛性和嚴肅性。制度建設是財務控制的基礎，沒有制度就無法按章行事，管理就失去了標準。因此建立健全內部財務管理、控制制度是企業內部控制的重要環節，應引起高度重視。制度建設須遵循相對穩定性和動態發展相結合的原則。從經濟學的觀點看，財務制度的制訂和選擇過程是一個相關利益者根據經濟社會環境的變化為自身的經濟利益和政治利益進行博弈斗爭的過程。通過多次博弈之后，使制度不斷得到發展和完善，社會公認程度日益提高。
　　（四）完善信息系統
　　財務控制的活動日益復雜，需要加強動態的財務控制，且由于內部控制人的行為，需要加強股東對企業的控制。當今出現的網絡財務有助于對復雜活動的控制，也有助于股東對企業的控制。網絡財務隨著網絡企業和電子商務的產生而發展起來。通過網絡可以把各職能部門經濟活動的物流和信息流統一起來，使管理當局隨時掌握客觀信息，從而可將財務控制科學地滲透到組織管理的各個層次，生產業務的全過程、各個經營環節，并將各層次、各過程、各環節的財務控制有機地結合起來，提高企業的資金利用效果。通過網絡可以使企業的股東及時了解企業的經營情況，便利于股東參與企業的生產經營決策，從而可以在一定程度上避免經營者違背股東利益的行為。網絡財務的這種作用的發揮，是建立在網絡向外提供數據的真實性的基礎上，因此完善信息系統，確保會計信息的真實有效，是強化財務控制的前提條件。要做到信息的可信和有效，必須嚴格執行《會計法》和《內部會計控制規范》，堅決杜絕會計信息失真現象的發生；形成完善的內部牽制和監督制約機制，以堵塞漏洞、消除隱患，保護財產安全，防止舞弊行為，促進經濟活動健康發展。同時要加快計算機信息網絡的建設，在企業內部構筑縱向溝通、橫向溝通、內外溝通的信息網絡體系，達到信息交換的及時性。　　
　　（五）加強企業文化建設
　　通過財務控制的歷史演進可以發現，財務控制演變成通過對人的控制實現對活動的控制，財務控制最終是由經營者、財務經理等管理者、員工完成的，最終由人完成，所以人在財務控制發揮著重要作用。根據人本管理理論，財務控制要堅持以人為本的原則。在對企業管理者、員工諸多影響因素中，企業文化是一個重要因素，是影響財務控制好壞的一個重要因素。企業文化是隨著現代工業文明的發展，在民族文化傳統中逐步形成的具有本企業特征的基本信念、價值觀念、道德規范、規章制度、生活方式、人文環境以及與此相適應的思維方式和行為方式。隨著社會經濟的快速發展，一些原有企業文化因不適應企業面對的新環境阻礙了企業發展，所以企業必須面對新環境培育新的企業文化，將適應時代特色的新管理理念、管理風格灌輸給企業的各管理階層和普通員工，以順利實現控制目標。　
　　（六）培育經理人市場、注冊會計師隊伍
　　從財務控制的歷史演進中可以看出，隨著企業生態環境的不斷完善，使用外部的財務控制方式將能有效降低控制成本，提高財務控制的效率。在培育經理人市場、會計師隊伍時不僅要關注他們的專業素養，更要關注他們的道德修養，要提高經理人市場、會計師隊伍的準入門檻和相應的退出機制，這樣才能使這支隊伍不斷成熟并值得信賴，逐步建立企業財務控制的外部環境基礎。
　　
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　　作者簡介：汪年祝 經濟學碩士 江蘇東吳農村商業銀行秘書
　　周亞琴 南京師范大學2004級研究生
　　聯系方式：蘇州市東吳北路143號江蘇東吳農村商業銀行
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