（一）函證實(shí)施過(guò)程的控制

　　當(dāng)實(shí)施函證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)選擇被詢(xún)證者、設(shè)計(jì)詢(xún)證函以及發(fā)出和收回詢(xún)證函保持控制。出于掩蓋舞弊的目的，被審計(jì)單位可能想方設(shè)法攔截或更改詢(xún)證函及回函的內(nèi)容。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證程序控制不嚴(yán)密，就可能給被審計(jì)單位造成可乘之機(jī)，導(dǎo)致函證結(jié)果發(fā)生偏差和函證程序失效。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施對(duì)函證實(shí)施過(guò)程進(jìn)行控制：

　　1．將被詢(xún)證者的名稱(chēng)、地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對(duì)； 2．將詢(xún)證函中列示的賬戶(hù)余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對(duì)； 3．在詢(xún)證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函； 4．詢(xún)證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接發(fā)出； 5．將發(fā)出詢(xún)證函的情況形成審計(jì)工作記錄； 6．將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果。

　　此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮回函是否來(lái)自要求的回函人。

　　（二）以傳真、電子郵件等方式回函時(shí)的處理被詢(xún)證者以傳真、電子郵件等方式回函確實(shí)能讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師及時(shí)得到回函信息，但由于這些方式易被截留、篡改或難以確定回函者的真實(shí)身份。因此，如果被詢(xún)證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢(xún)證者寄回詢(xún)證函原件。

　　另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)將收到的口頭答復(fù)記錄于工作底稿。如果口頭答復(fù)中的信息很重要，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求相關(guān)方就此重要信息直接提交書(shū)面確認(rèn)文件。
　　
　　（三）積極式函證未收到回函時(shí)的處理如果采用積極的函證方式實(shí)施函證而未能收到回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢(xún)證者聯(lián)系，要求對(duì)方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢(xún)證函。

　　如果未能得到被詢(xún)證者的回應(yīng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序。所實(shí)施的替代程序因所涉及的賬戶(hù)和認(rèn)定而異，但替代審計(jì)程序應(yīng)當(dāng)能夠提供實(shí)施函證所能夠提供的同樣效果的審計(jì)證據(jù)。