中國社會科學院財經戰略研究院研究員 楊志勇

減稅政策與稅制改革需要同步進行

最近，關于中國稅制的討論成了社會關注的熱點。曹德旺“跑路”和“死亡稅率”都吸引了不少眼球。關于前者的說法肯定錯誤。后者有點危言聳聽。中國稅制肯定存在許多問題，要不就不會有深化稅制改革的議題。稅負輕重對企業來說很重要，但它只是決定企業發展的一個重要因素。每個行業對稅負的接受程度是不一樣的。簡單的行業稅負比較沒有什么意義。從現實來看，沒有幾個行業稅負會高過煙酒行業，但也沒有幾個行業的利潤率會高過它們。曹德旺的汽車玻璃行業在美國發展還有稅收之外的其他因素。對于企業來說，對于投資者來說，最重要的是資本回報率。只要資本回報率高，那么投資就是可行的。稅收只是影響資本回報率的一個因素。

所謂“死亡稅率”的問題最容易回答。稅率如果已經高到讓企業無法生存，那么稅制改革就刻不容緩。否則，這怎么也解釋不了現實中的企業是怎么渡過這樣的“鬼門關”的。在經濟困難時期，稅負痛感肯定超過了平常時期。中國已經在進行各種減稅政策，但從現實的反應來看，各界希望減稅力度能更大一些。從現代稅收制度的建立和完善來看，僅僅減稅政策是不夠的，中國更需要的是稅收制度的根本性變革。在這一變革中，減稅政策能夠得到貫徹和執行。

曹德旺先生提出的稅負難題是他通過投資美國引出的。在他看來，美國的輕稅負和其他有利條件對福耀玻璃的業績作出了重要的貢獻。他的分析是全面和理性的，他也注意到美國用工成本高、市場以及其他影響投資決策的因素。美國作為全球第一大經濟體，稅負水平總體上并不高，2015年，稅收收入占GDP的比例僅為26.4%。在經濟合作和發展組織（OECD）35個成員國中，美國的這一比例僅僅比智利和韓國高。OECD成員國該比例的平均數是34.3%。就是這樣，美國新當選總統特朗普還一再強調要減稅。基于此，我們不能不關注美國的稅制狀況。這是中國稅制改革的重要外部影響因素。經濟全球化進程可能會受到這樣那樣條件的影響，但這一趨勢是阻擋不住的。中國稅制改革必須充分考慮國際稅收競爭因素，特別是大國稅制的動態變化更值得關注。

中美稅制的總體差異

美國是一個以直接稅為主的國家。從2016財政年度的政府總收入（包括聯邦、州和地方政府）來看，所得稅收入占政府總收入的35%，社會保險稅占29%，從價稅占21%，收費占7%，經營性收入和其他收入占8%。所得稅和社會保險稅之和達到64%。從價稅包括關稅、銷售稅、財產稅等。其中的財產稅屬于直接稅，加總之后，直接稅收入占美國政府總收入在70%以上。需要注意的是，美國當前的政府收入結構的形成也經歷了長期的變化。1913年所得稅法和1935年社會保障法的通過對當今美國稅制結構的形成起了決定性的作用。

中美稅制有很多不同點。僅從狹義的稅收定義來看，美國的稅制結構以直接稅為主，中國以間接稅為主。美國的直接稅為主，美國有社會保險稅。中國沒有社會保險稅，但有對應的社會保險繳費。政府收入來源差異很大。中國是一個城鎮土地國家所有的國家，農村土地集體所有但要轉讓土地使用權得首先轉變產權性質為國有后才能進行，因此有大量的土地收入。中國還有大量國有企業，來自國有經濟的收入也不少。礦產資源等歸國家所有，也會形成政府的收入。國有資源有的通過稅收如資源稅的形式轉化為政府收入，有的通過國有企業零成本或低成本占有資源而最后以分紅的形式轉化為政府收入。

如果將中國的土地收入視為直接稅，那么中國政府收入結構中直接稅的分量會陡然上升。前幾年甚至超過了政府收入的50%。這也許可以解釋為什么中國一直要提高直接稅收入比重卻難以奏效的現象。中國雖然沒有美國那樣的房地產稅，但是，中國直接來自房地產的稅收收入也不少，直接來自房地產的房產稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅和契稅近年來占狹義稅收總收入的比例一直在10%以上，這可以部分解釋中國房地產稅的實施為什么會那么困難。我曾在《稅務研究》2014年第6期發表文章“稅制結構現狀分析與優化路徑選擇”對上述問題作了詳細的闡述。中美稅制的差異還有許多。兩國都有所得稅，中國的個人所得稅在收入體系中地位較低。借鑒美國經驗，汲取美國教訓，立足國情，中國可以建立起更加適合自身需要的稅收制度。

銷售稅與增值稅：重要的是稅負

美國只有銷售稅，沒有增值稅。增值稅來到這個世界上只有60多年的時間，卻風靡全球，大國僅美國沒有。對此，常見的解釋是政治原因。增值稅要開征，銷售稅就要取消。一般情況下，增值稅是中央稅。美國如果開征增值稅，那么這樣的稅收收入就要歸屬聯邦政府。銷售稅本來是州政府稅收的重要來源。州政府擔心收入來源受影響，而不愿意選擇增值稅。也就是說，美國不引入增值稅，不是增值稅不好，而是增值稅之外的因素所致。

美國的銷售稅由各州自己確定稅率。州和地方多級政府都可能征收銷售稅。各州稅率不一。各州稅率，各州下屬的市、縣、特別選區等加征的稅率也不同。各州允許各自下屬地方加征不同稅率的銷售稅。略舉數例加以說明。路易斯安娜州銷售稅稅率為5%，各地加征的稅率不同，最高可以達到12%。但是，路易斯安娜曾是2011年基普林格（Kiplinger’s 2011）對退休者稅收友好的十個州之一。盡管銷售稅稅率因為地方銷售稅率而處于高位，但食品和藥物免征銷售稅。洛杉磯的銷售稅稅率也是9%，包括州的7.5%和縣的1.5%。德克薩斯州的銷售稅（銷售稅和使用稅）稅率最高為8.25%，其中州銷售稅稅率為6.25%，地方稅務當局（市、縣、特別選區和高速運輸管理局）可以征收最多2%的銷售稅和使用稅。佛羅里達州的銷售稅稅率為6%，加上各地的銷售稅，銷售稅稅率在6%至7.5%之間。州內有的地方沒有額外征收銷售稅，銷售稅稅率即為6%。紐約市的銷售和使用稅稅率為8.875%，包括紐約市的4.5%，紐約州的4%，大都市通勤區附加的0.375%。芝加哥的銷售稅總稅率為10.25%，是全美主要城市中最高的，包括州6.25%，市1.25%，縣1.75%以及高速運輸管理局的1%。

華盛頓州銷售稅稅率為6.5%，加上各地的銷售稅率，總稅率最高不得超過9.9%。與其他州相比，華盛頓州的地方各級銷售稅稅率相當復雜。華盛頓州銷售稅也可以在市、縣、學區、通勤區和SPD（特別選區）征收。當然，地方各級不一定都會征收銷售稅。例如，華盛頓州的金條（Gold Bar）銷售稅總稅率為8.9%，包括了州、縣和市的銷售稅稅率。州稅率6.5%，所在的縣稅率為0%，金條當地的銷售稅稅率為2.4%。華盛頓州的銷售稅征管難，準確征稅艱難且耗時。亞馬遜公司總部在華盛頓州，自有且經營數家訂單履約中心和客戶服務中心。這樣的物理設施或網絡，帶來了亞馬遜的銷售稅義務，而且許多銷售者參與亞馬遜的銷售中心和訂單履約項目。電子商務帶來的銷售稅征管本來就是難題。華盛頓州作為改進銷售稅的一個州，正在努力改進稅收征管工作。

美國各地不同稅率的銷售稅制，有不同的形成原因。但是，這也客觀上帶來了不同地區銷售稅稅負不一的結果。地區間稅收輸出在所難免。不同的銷售稅稅率對統一的商品和服務市場的形成顯然也會有影響。零售環節課稅符合消費地課稅的原則。電子商務的迅速發展帶來了銷售地確定的困難，對于不同地區的稅收收入也會有不小的影響。以倉庫為基礎確定銷售地是否合適，仍然有爭議。對于無形服務的銷售來說，這更是難題。技術進步是否能夠解決這個問題，仍然存疑。在這樣的背景下，有人建議中國實施美國式的銷售稅，意義有多大就值得懷疑。

事實上，零售環節征收銷售稅與對增值額課征的增值稅是可以等價的。中國增值稅全國稅率統一，有利于統一商品和服務市場的形成。美國式的銷售稅只在零售環節征收，不會帶來重復征稅，充分抵扣的增值稅也不會重復征稅。關鍵的問題不在于選擇銷售稅，還是增值稅，而在于稅負水平。從美國的銷售稅來看，總體上低于中國增值稅的基本稅率（17%）。至于中國每一銷售環節都要代墊的增值稅稅款，實際上并不是大問題，這里只是涉及資金的時間價值問題。關鍵的是商品要能夠銷售出去。如果商品不能銷售出去，那么最終承擔成本的還是生產者。

最近，世界銀行和普華永道聯合發布的研究報告《繳稅2016》（Paying Tax 2016）針對作為營商環境一部分的稅收負擔進行了綜合考察。考慮包括總稅率、繳稅時間和繳稅次數。中國在189個經濟體中排名第132。《繳稅2016》對總稅率的計算基于公司所得稅、勞動稅和強制性稅捐以及消費稅，因此，中國和美國的稅收競爭力的差異，也不是稅制結構可以解釋的。任何研究報告總是基于特定的假設進行，都有一定的完善空間，但這也提醒我們，中國的稅制還需作進一步改革。由于該報告數據截止時間是2014年，中國最近兩年的減稅政策在報告中可能沒有得到充分的反映。但分析僅僅止步于此，顯然是不夠的。美國銷售稅總稅率總體上低于中國的現實，至少表明中國的稅制競爭力有一定的提高空間。