個人所得稅的帳務處理
一、資料：
1．江蘇某集團公司聘請美國某公司雇員湯姆（美國公民）來華工作（非董事或高層管理人員
），期限9個月。湯姆的工資由美方公司支付，月工資折合人民幣40000元（假定每月均在境外扣繳
稅款折合人民幣6500元），中方每月再付給湯姆工資6000元，如果湯姆因公事臨時離境，離境期間
中方照常支付工資。湯姆于1999年1月1日來華，1999年8月1日回原單位開會，返回時間為1999年9
月1日，實際離境時間30天。我國已與美國簽有“避免雙重征稅協定”。
2．日本公民小田一郎接受委托來江蘇省某企業安裝、調試電器生產線，小田一郎于1999年1月
1日來華，1999年6月30日離境。小田一郎共取得報酬折合人民幣180000元。已知營業稅稅率3%，
城市維護建設稅稅率為7%，教育費附加征收率為3%。
二、要求：
根據上述資料，回答下列問題：
（1）湯姆1999年7月、8月應納個人所得稅各是多少元？
（2）小田一郎取得的勞務報酬應納個人所得稅多少元？
三、解答：
1．根據國稅發[1994]148號文件規定，對于在中國境內無住所，但在一個納稅年度中在中國
境內連續或累計工作超過90日，或在稅收協定規定的期間內，在中國境內連續或累計居住超過183
日但不滿一年的個人，其實際在中國境內工作期間取得的由中國境內企業或個人雇主支付和由境外
企業或個人雇主支付的工資、薪金所得，均應繳納個人所得稅。至于個人在中國境外取得的工資、
薪金所得，除擔任中國境內企業董事或高層管理人員，并在境外履行職務而由境內企業支付董事費
或工資、薪金所得這種情形之外，不繳納個人所得稅。擔任中國境內企業董事或高層管理人員取得
的由中國境內企業支付的董事費或工資、薪金，不論個人是否在中國境外履行職務，均應申報繳納
個人所得稅。
湯姆在中國工作9個月（270天），屬于“在境內無住所，但居住超過90日（183日）而不滿一
年”的情形，其在境內工作期間取得的境內和境外企業支付的工資、薪金所得，均屬于來源于境內
的所得，應繳納個人所得稅。由于湯姆非中方企業董事（或高層管理人員），因此，湯姆在離境期
間取得的工資，屬于個人在境外取得的所得，免予征收個人所得稅。8月份湯姆離境時間正好一個
月，故８月份不征個人所得稅。但如果湯姆8月份離境20日，則應首先按照全月工資、薪金所得對
照適用稅率和速算扣除數計算，然后將上述計算結果乘以當月實際在中國天數占當月天數的比例，
以此確定８月份應納稅額。
本例計算過程如下：
（1）1999年7月份，境內外工資、薪金應合并納稅。
應納稅所得額＝（40000＋6000－800－3200）×30%－3375＝9225（元）。
境外工資抵免限額＝40000÷（40000＋6000）×9225＝8021.74（元），大于在境外已扣繳稅
款6500元，其在境外已納稅款允許全額抵免。
抵免后實際應納稅額＝9225－6500＝2725（元）。
這里應當注意，抵免限額是指按我國稅法計算的應納稅額，由于在境內無住所但居住不滿一年
的個人需要合并境內外工資、薪金收入計算應納稅額（一次扣除），而且工資、薪金所得適用5%
~45%的超額累進稅率，因此，如果直接按境外工資40000元計算抵免限額是不準確的。習慣的做
法是，采取境外工資、薪金收入與境內外工資、薪金收入總額的比例對應納稅額進行分攤，以此確
定境外已納稅款的抵免限額。
（2）1999年8月份，不繳納個人所得稅。
2．資料１中湯姆與中方企業存在雇傭關系，其在境內取得的是工資、薪金，應按照國稅發[
1994]148號文件的有關規定確認納稅義務。資料2說的是小田一郎到中方企業負擔安裝、調試等臨
時性工作，其取得的收入屬于“勞務報酬所得”應稅項目，不適用國稅發[1994]148號文件的規
定。
由于小田一郎是非居民納稅人（無居住而在境內居住不滿一年的個人），只就其來源于中國境
內的所得向我國政府履行有限納稅義務，依法繳納個人所得稅，稅款由支付的中方單位代扣代繳。
計算過程如下：
（1）每月勞務報酬收入額＝180000÷6＝30000（元）；
（2）每月應納營業稅、城建稅及教育費附加＝30000×3%×（1＋7%＋3%）＝990（元）；

（3）每月應納稅所得額＝（30000－990）×（1－20%）＝23208（元）；
（4）每月應納稅額＝23208×30%－2000＝4962.40（元）；
（5）合計應納稅額＝4962.40×6＝29774.40（元）。
解題指導：稅法對在中國境內無住所的非居民納稅人分“在境內無住所，但居住不超過90日（
183日）”和“在境內無住所，但居住超過90日（183日）而不滿一年”兩種情形制定了特殊的稅收
規則。資料１屬于后一種情形。值得一提的是，《個人所得稅法實施條例》第三十條規定，在中國
境內有住所，或者無住所而在境內居住滿一年的個人，從中國境內和境外取得的所得，應當分別計
算應納稅額。湯姆在中國境內無住所，但其居住時間不滿一年，因此，應合并計算應納稅額。