第十一章　印花稅和契稅法

　　◆本章新增及變化內容：

　　第二節契稅中：增加出讓國有土地使用權契稅計稅價格的規定。

　　◆本章內容:

　　第一節　印花稅法

　　第二節　契稅法

　　第一節　印花稅法

　　一、印花稅基本原理

　　(一)概念：印花稅是以經濟活動和經濟交往中，書立、領受應稅憑證的行為為征稅對象征收的一種稅。印花稅因其采用在應稅憑證上粘貼印花稅票的方法繳納稅款而得名。

　　(二)特點：1.征稅范圍廣;2.稅負從輕;3.自行貼花納稅;4.多繳不退不抵。

　　二、納稅義務人

　　印花稅的納稅人，是在中國境內書立、使用、領受印花稅法所列舉的憑證，并應依法履行納稅義務的單位和個人，包括內、外資企業，各類行政(機關、部隊)和事業單位，中、外籍個人。

　　印花稅的納稅人，按照所書立、使用、領受的應稅憑證不同，又可分為以下六類：立合同人、立據人、立賬簿人、領受人、使用人、各類電子應稅憑證的簽訂人。

　　(一)立合同人。指合同的當事人。不包括合同的擔保人、證人、鑒定人。

　　(二)立據人。

　　(三)立賬簿人。營業賬簿的納稅人是立賬簿人。

　　(四)領受人。權利、許可證照的納稅人是領受人。

　　(五)使用人。在國外書立、領受，但在國內使用的應稅憑證，其納稅人是使用人。

　　(六)各類電子應稅憑證的簽訂人。

　　需要注意的是，對應稅憑證，凡由兩方或兩方以上當事人共同書立應稅憑證的，其當事人各方都是印花稅的納稅人，應各就其所持憑證的計稅金額履行納稅義務。

　　【例題?多選題】下列屬于印花稅的納稅人有(　)。

　　A.借款合同的擔保人

　　B.發放商標注冊證的國家商標局

　　C.在國外書立，在國內使用技術合同的單位

　　D.簽訂加工承攬合同的兩家中外合資企業

　　[346110101]

　　『正確答案』CD

　　三、稅目與稅率

　　(一)稅目

　　【例題?多選題】下列各項中，應當征收印花稅的項目有(　)。

　　A.產品加工合同

　　B.法律咨詢合同

　　C.勞動用工合同

　　D.出版印刷合同

　　[346110102]

　　『正確答案』AD

　　【例題?多選題】(2007年)下列各項中，應按“產權轉移書據”稅目征收印花稅的有(　)。

　　A.商品房銷售合同

　　B.土地使用權轉讓合同

　　C.專利申請權轉讓合同

　　D.個人無償贈與不動產登記表

　　[346110103]

　　『正確答案』ABD

　　(二)稅率――比例稅率和定額稅率。

　　1.比例稅率(4檔)：適用于記載有金額的應稅憑證

　　2.定額稅率：適用于無法記載金額或雖載有金額，但作為計稅依據明顯不合理的應稅憑證，固定稅額為每件應稅憑證5元。適用于：

　　(1)其他營業賬簿

　　(2)權利、許可證照

　　四、應納稅額的計算

　　應納稅額=計稅金額×比例稅率

　　應納稅額=憑證件數×固定稅額(5元)

　　(一)計稅依據的一般規定

　　大部分應稅憑證按照計稅金額的納稅。計稅金額以全額為主;余額計稅的有兩個：貨物運輸合同、技術合同

　　1.購銷合同，計稅依據為購銷金額。如果是以物易物方式簽訂的購銷合同，計稅金額為合同所載的購、銷金額合計數，適用稅率0.3‰。

　　【例題?多選題】(2008年)甲公司于2007年8月與乙公司簽訂了數份以貨易貨合同，以共計750 000元的鋼材換取650 000元的水泥，甲公司取得差價100 000元。下列各項中表述正確的有(　)。

　　A.甲公司8月應繳納的印花稅為225元

　　B.甲公司8月應繳納的印花稅為420元

　　C.甲公司可對易貨合同采用匯總方式繳納印花稅

　　D.甲公司可對易貨合同采用匯貼方式繳納印花稅

　　[346110104]

　　『正確答案』BC

　　『答案解析』采用以貨換貨方式進行商品交易簽訂的合同，是反映既購又銷雙重經濟行為的合同。對此，應按合同所載的購、銷合計金額計稅貼花，甲公司8月應繳納的印花稅=(750000+650000)×0.03%=420(元)。

　　一份憑證應納稅額超過500元的，應向當地稅務機關申請填寫繳款書或者完稅證，即“匯貼”辦法納稅。上述憑證單份憑證納稅額不超過500元，不適用“匯貼”方式。

　　2.加工承攬合同，計稅依據為加工或承攬收入。

　　如果是由受托方提供原材料的加工、定作合同，凡在合同中分別記載加工費金額與原材料金額的，加工費金額按“加工承攬合同”，原材料金額按“購銷合同”計稅，兩項稅額相加數，即為合同應貼印花;若合同中未分別記載，則就全部金額依照加工承攬合同計稅貼花。

　　如果由委托方提供原材料金額的，原材料不計稅，計稅依據為加工費和輔料，適用稅率0.5‰。

　　【例題?計算題】某高新技術企業與廣告公司簽訂廣告制作合同1份，分別記載加工費3萬元，廣告公司提供的原材料7萬元;計算高新技術企業應當繳納的印花稅。

　　[346110105]

　　『正確答案』應納稅額=30000×0.5‰+70000×0.3‰=36(元)

　　【例題?計算題】某生產企業作為受托方簽訂甲、乙兩份加工承攬合同，甲合同約定：由委托方提供主要材料(金額300萬元)，受托方只提供輔助材料(金額20萬元)，受托方另收取加工費50萬元;乙合同約定：由受托方提供主要材料(金額200萬元)并收取加工費40萬元。

　　[346110106]

　　『正確答案』生產企業簽訂的加工承攬合同應繳納的印花稅=(50+20)×0.5‰+200×0.3‰+40×0.5‰=1150(元)

　　3.建設工程勘察設計合同，計稅依據為勘察、設計收取的費用(即勘察、設計收入)。

　　4.建筑安裝工程承包合同，計稅依據為承包金額，不得剔除任何費用。施工單位將自己承包的建設項目分包或轉包給其他施工單位所簽訂的分包合同或轉包合同，應以新的分包合同或轉包合同所載金額為依據計算應納稅額。

　　【例題?單選題】某建筑公司與甲企業簽訂一份建筑承包合同，合同金額6000萬元(含相關費用50萬元)。施工期間，該建筑公司又將其中價值800萬元的安裝工程轉包給乙企業，并簽訂轉包合同。該建筑公司此項業務應繳納印花稅(　)。

　　A.1.785萬元

　　B.1.80萬元

　　C.2.025萬元

　　D.2.04萬元

　　[346110107]

　　『正確答案』D

　　『答案解析』施工企業將承包工程分包或轉包所簽合同，應根據分包合同或轉包合同計載金額計算應納稅額，該建筑公司此項業務應納印花稅=(6000+800)×0.3‰=2.04(萬元)。

　　5.財產租賃合同，計稅依據為租賃金額(即租金收入)。注意兩點：(1)稅額不足1元的按照1元貼花。(2)財產租賃合同只是規定(月)天租金而不確定租期的，先定額5元貼花，再結算時按實際補貼印花。

　　【例題?單選題】2009年1月，甲公司將閑置廠房出租給乙公司，合同約定每月租金2500元，租期未定。簽訂合同時，預收租金5 000元，雙方已按定額貼花。5月底合同解除，甲公司收到乙公司補交租金7500元。甲公司5月份應補繳印花稅(　)。

　　A.7.5元

　　B.8元

　　C.9.5元

　　D.12.5元

　　[346110108]

　　『正確答案』A

　　『答案解析』根據印花稅法規定：有些合同在簽訂時無法確定計稅金額，可在簽訂時先按定額5元貼花，以后結算時再按實際金額計稅，補貼印花稅票。

　　應補繳印花稅=(5000+7500)×1‰-5=7.5(元)

　　6.貨物運輸合同，計稅依據為取得的運輸費金額(即運費收入)，不包括所運貨物的金額、裝卸費和保險費等。

　　【例題?計算題】某企業與貨運公司簽訂運輸合同，載明運輸費用8萬元(其中含裝卸費0.5萬元)，貨運合同應納印花稅為多少?

　　[346110201]

　　『正確答案』貨運合同應納印花稅=(8萬元-0.5萬元)×0.5‰×10000=37.5(元)

　　7.倉儲保管合同，計稅依據為倉儲保管的費用(即保管費收入)。

　　8.借款合同，計稅依據為借款金額(即借款本金)，特殊情況應了解：

　　(1)凡是一項信貸業務既簽訂借款合同，又一次或分次填開借據的，只以借款合同所載金額為計稅依據計稅貼花;凡是只填開借據并作為合同使用的，應以借據所載金額為計稅依據計稅貼花。

　　(2)借貸雙方簽訂的流動周轉性借款合同，一般按年(期)簽訂，規定最高限額，借款人在規定的期限和最高限額內隨借隨還，為避免加重借貸雙方的負擔，對這類合同只以其規定的最高限額為計稅依據，在簽訂時貼花一次，在限額內隨借隨還不簽訂新合同的，不再貼花。

　　(3)對借款方以財產作抵押，從貸款方取得一定數量抵押貸款的合同，應按借款合同貼花;在借款方因無力償還借款而將抵押財產轉移給貸款方時，應再就雙方書立的產權書據，按產權轉移書據的有關規定計稅貼花。

　　(4)對銀行及其他金融組織的融資租賃業務簽訂的融資租賃合同，應按合同所載租金總額，暫按借款合同計稅。

　　【例題?單選題】某鋼鐵公司與機械進出口公司簽訂購買價值2000萬元設備合同，為購買此設備向商業銀行簽訂借款2000萬元的借款合同。后因故購銷合同作廢，改簽融資租賃合同，租賃費1000萬元。根據上述情況，該廠一共應繳納印花稅為(　)。

　　A.1500元

　　B.6500元

　　C.7000元

　　D.7500元

　　[346110202]

　　『正確答案』D

　　『答案解析』本題涉及三項應稅行為，(1)購銷合同應納稅額=2000萬×0.3‰=0.6(萬元)，產生納稅義務后合同作廢不能免稅;(2)借款合同應納稅額=2000萬×0.05‰=0.1(萬元);(3)融資租賃合同屬于借款合同，應納稅額=1000萬×0.05‰=0.05(萬元)。該廠應納稅額=0.6+0.1+0.05=0.75(萬元)=7500(元)。

　　9.財產保險合同，計稅依據為支付(收取)的保險費金額，不包括所保財產的金額。

　　10.技術合同，計稅依據為合同所載的價款、報酬或使用費。技術開發合同研究開發經費不作為計稅依據。

　　【例題?計算題】甲公司作為受托方簽訂技術開發合同一份，合同約定：技術開發金額共計1 000萬元，其中研究開發費用與報酬金額之比為3∶1。甲公司該筆業務應繳納印花稅是多少?

　　[346110203]

　　『正確答案』公司簽訂的技術合同應繳納的印花稅=1000÷4×0.3‰=750(元)

　　11.產權轉移書據，計稅依據為書據中所載的金額。

　　12.記載資金的營業賬簿，以實收資本和資本公積的兩項合計金額為計稅依據。

　　凡“資金賬簿”在次年度的實收資本和資本公積未增加的，對其不再計算貼花。

　　其他營業賬簿，計稅依據為應稅憑證件數。

　　13.權利、許可證照，計稅依據為應稅憑證件數，每件5元。

　　(二)計稅金額特殊規定

　　重點關注(二)、(三)、(四)、(六)、(七)、(九)、(十)、(十一)

　　(一)應當全額計稅，不得作任何扣除。

　　(二)同一憑證，載有兩個或兩個以上經濟事項而適用不同稅目稅率，分別記載金額的，分別計算，未分別記載金額的，按稅率高的計稅。

　　(三)按金額比例貼花的應稅憑證，未標明金額的，應按照憑證所載數量及國家牌價計算金額;沒有國家牌價的，按市場價格計算金額，然后按規定稅率計算應納稅額。

　　(四)應稅憑證所載金額為外國貨幣的，應按照憑證書立當日國家外匯管理局公布的外匯牌價折合成人民幣，然后計算應納稅額。

　　(五)應納稅額不足1角的，免納印花稅;1角以上的，其稅額尾數不滿5分的不計，滿5分的按1角計算。

　　(六)有些合同，在簽訂時無法確定計稅金額，可在簽訂時先按定額5元貼花，以后結算時再按實際金額計稅，補貼印花。

　　(七)應稅合同在簽訂時納稅義務即已產生，應計算應納稅額并貼花。所以，不論合同是否兌現或是否按期兌現，均應貼花完稅。對已履行并貼花的合同，所載金額與合同履行后實際結算金額不一致的，只要雙方未修改合同金額，一般不再辦理完稅手續。

　　(八)對有經營收入的事業單位，凡屬由國家財政撥付事業經費，實行差額預算管理的單位，記載經營業務的賬簿，按每件5元。

　　(九)商品購銷活動中，采用以貨換貨方式進行商品交易簽訂的合同，應按合同所載的購、銷合計金額計稅貼花。

　　(十)施工單位將自己承包的建設項目，分包或者轉包給其他施工單位所簽訂的分包合同或者轉包合同，應按的分包或轉包合同所載金額計算應納稅額。

　　(十一)對股票交易征收印花稅均依書立時證券市場當日實際成交價格計算金額，由立據雙方當事人分別按1‰的稅率繳納印花稅(目前是單邊征收)。

　　(十二)對國內各種形式的貨物聯運，凡在起運地統一結算全程運費的，應以全程運費作為計稅依據，由起運地運費結算雙方繳納印花稅;凡分程結算運費的，應以分程的運費作為計稅依據，分別由辦理運費結算的各方繳納印花稅。

　　對國際貨運，凡由我國運輸企業運輸的，不論在我國境內、境外起運或中轉分程運輸，我國運輸企業所持的一份運費結算憑證，均按本程運費計算應納稅額。

　　由外國運輸企業運輸進出口貨物的，外國運輸企業所持的一份運費結算憑證免納印花稅。

　　(三)應納稅額的計算方法

　　1.適用比例稅率的應稅憑證，以憑證上所記載的金額為計稅依據，計稅公式為：

　　應納稅額=計稅金額×比例稅率

　　2.適用定額稅率的應稅憑證，以憑證件數為計稅依據，計稅公式為：

　　應納稅額=憑證件數×固定稅額(5元)

　　【例題?單選題】某交通運輸企業12月簽訂以下合同：(1)與某銀行簽訂融資租賃合同購置新車15輛，合同載明租賃期限為3年，每年支付租金100萬元;(2)與某客戶簽訂貨物運輸合同，合同載明貨物價值500萬元，運輸費用65萬元(含裝卸費5萬元，貨物保險費10萬元);(3)與某運輸企業簽訂租賃合同，合同載明將本企業閑置的總價值300萬元的10輛貨車出租，每輛車月租金4000元，租期未定;(4)與某保險公司簽訂保險合同，合同載明為本企業的50輛車上第三方責任險，每輛車每年支付保險費4000元。該企業當月應繳納的印花稅是(　)。

　　A.505元

　　B.540元

　　C.605元

　　D.640元

　　[346110204]

　　『正確答案』C

　　『答案解析』(1)融資租賃合同，按合同所載租金總額、暫按借款合同計稅，應納印花稅=100(萬元)×3×0.05‰=0.015(萬元)=150(元);(2)貨物運輸合同，計稅依據為取得的運輸費金額，不包括所運貨物的金額、裝卸費和保險費等，應納印花稅=(65-5-10)(萬元)×0.5‰=0.025(萬元)=250(元);(3)貨車租賃合同，簽訂時無法確定計稅金額，可在簽訂時先按定額5元貼花，應納印花稅=5元;(4)財產保險合同，計稅依據為支付(收取)的保險費金額，應納印花稅=50×4000×1‰=200(元)。該企業當月應繳納的印花稅=150+250+5+200=605(元)。

　　五、稅收優惠

　　享受免稅的憑證有：

　　(一)已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本;

　　但以副本或者抄本視同正本使用的，則應另貼印花。

　　(二)財產所有人將財產贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據;

　　(三)國家指定的收購部門與村民委員會、農民個人書立的農副產品收購合同;

　　(四)無息、貼息貸款合同;

　　(五)外國政府或者國際金融組織向我國政府及國家金融機構提供優惠貸款所書立的合同;

　　(六)房地產管理部門與個人簽訂的用于生活居住的租賃合同;

　　(七)農牧業保險合同;

　　(八)特殊貨運合同;

　　(九)企業改制過程中有關印花稅征免規定

　　1.關于資金賬簿的印花稅

　　(1)實行公司制改造的企業在改制過程中成立的新企業(重新辦理法人登記的)，其新啟用的資金賬簿記載的資金或因企業建立資本紐帶關系而增加的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規定貼花。

　　(2)以合并或分立方式成立的新企業，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規定貼花。

　　(3)企業債權轉股權新增加的資金按規定貼花。

　　(4)企業改制中經評估增加的資金按規定貼花。

　　(5)企業其他會計科目記載的資金轉為實收資本或資本公積的資金按規定貼花。

　　2.各類應稅合同的印花稅

　　企業改制前簽訂但尚未履行完的各類應稅合同，改制后需要變更執行主體的，對僅改變執行主體、其余條款未作變動且改制前已貼花的，不再貼花。

　　3.產權轉移書據的印花稅

　　企業因改制簽訂的產權轉移書據免予貼花。

　　4.股權分置試點改革轉讓的印花稅

　　股權分置改革過程中因非流通股股東向流通股股東支付對價而發生的股權轉讓，暫免征收印花稅。

　　【例題?多選題】下列各項中，免征或不征印花稅的有(　)。

　　A.合同的副本或者抄本作正本使用

　　B.會計咨詢合同

　　C.財政貼息貸款合同

　　D.未列明金額的購銷合同

　　[346110205]

　　『正確答案』BC

　　【例題?單選題】(2008年)下列各項中，不屬于印花稅應稅憑證的是(　)。

　　A.無息、貼息貸款合同

　　B.發電廠與電網之間簽訂的電力購售合同

　　C.財產所有人將財產贈與社會福利單位的書據

　　D.銀行因內部管理需要設置的現金收付登記簿

　　[346110206]

　　『正確答案』D

　　六、征收管理

　　(一)納稅方法：自行貼花、匯貼或匯繳、委托代征

　　1.自行貼花納稅法

　　納稅人發生應稅行為，應自行計算應納稅額，自行購買印花稅票，自行一次貼足印花稅票并加以注銷或劃銷，納稅義務才算全部履行完畢。

　　對于已貼花的憑證，修改后所載金額增加的，其增加部分應當補貼印花稅票，但多貼印花稅票者，不得申請退稅或者抵用。

　　2.匯貼或匯繳納稅法

　　(1)此種方法一般適用于應納稅額較大或者貼花次數頻繁的納稅人。

　　(2)匯貼納稅法。當一份憑證應納稅額超過500元時，應向稅務機關申請填寫繳款書或者完稅憑證。

　　(3)匯繳納稅法。如果同一種類應稅憑證需要頻繁貼花的，應向當地稅務機關申請按期匯總繳納印花稅。獲準匯總繳納印花稅的納稅人，應持有稅務機關發給的匯繳許可證。匯總繳納的期限，由當地稅務機關確定，但最長不得超過1個月。

　　3.委托代征法

　　稅務機關委托，由發放或者辦理應納稅憑證的單位代為征收印花稅稅款。

　　(二)違章處罰

　　1.在應納稅憑證上未貼或少貼印花稅票的或者已粘貼在應稅憑證上的印花稅票未注銷或者未劃銷的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少數的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。

　　2.貼用的印花稅票揭下重用造成未繳或少繳印花稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的，依法追究刑事責任。

　　3.偽造印花稅票的，由稅務機關責令改正，處以2000元以上1萬元以下的罰款;情節嚴重的，處以1萬元以上5萬元以下的罰款;構成犯罪的，依法追究刑事責任。

　　【例題?多選題】下列各項中，符合印花稅有關違章處罰規定的有(　)。

　　A.已貼印花稅票，揭下重用造成未繳或少繳印花稅的，依法追究刑事責任

　　B.在應稅憑證上未貼少貼印花稅票，處以未貼少貼金額3倍至5倍的罰款

　　C.偽造印花稅票的，由稅務機關責令改正，處以2000元以上1萬元以下的罰款

　　D.偽造印花稅票情節嚴重的，處以1萬元以上5萬元以下的罰款;構成犯罪的，依法追究刑事責任

　　[346110207]

　　『正確答案』CD

　　本節重點：

　　1.13個稅目;

　　2.稅率;

　　3.應納稅額計算;

　　4.印花稅征收管理(納稅方法與違章處理)。