第二單元 進項稅額

三、特殊問題的處理

（ 2 ）因進貨退出或折讓而收回的進項稅額，應從發(fā)生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減。

【解釋】一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應按國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。

2. 兼營

一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應稅勞務而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額＝當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業(yè)額合計÷當月全部銷售額、營業(yè)額

四、進項稅額的抵扣時限（ P341-P342 ）

1. 增值稅專用發(fā)票

增值稅一般納稅人取得 2010 年 1 月 1 日以后開具的增值稅專用發(fā)票，應在開具之日起 180 日 內(nèi)到稅務機關辦理認證，并在認證通過的 次月申報期內(nèi) ，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。

2. 進口增值稅專用繳款書

（ 1 ）實行海關進口增值稅專用繳款書（以下簡稱海關繳款書） “ 先比對后抵扣 ” 管理辦法的增值稅一般納稅人，取得 2010 年 1 月 1 日以后開具的海關繳款書，應在開具之日起 180 日內(nèi)向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》（包括紙質資料和電子數(shù)據(jù)）申請稽核比對。

（ 2 ）未實行海關繳款書 “ 先比對后抵扣 ” 管理辦法的增值稅一般納稅人，取得 2010 年 1 月 1 日以后開具的海關繳款書，應在開具之日起 180 日后的第一個納稅申報期結束以前，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。

【案例】未實行海關繳款書“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人，如果海關繳款書開具之日為 4 月 1 日，納稅人應當在 10 月 15 日之前申報抵扣進項稅額（納稅人以 1 個月為一個納稅期的，自期滿之日起 15 日內(nèi)申報納稅）。

【例題 1 ·簡答題】（ 2010 年簡答題）

某酒廠為增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)白酒和果酒。 2009 年 8 月生產(chǎn)經(jīng)營情況如下：

（ 1 ）購進業(yè)務：從國內(nèi)購進生產(chǎn)用原材料，取得增值稅專用發(fā)票，注明價款 80 萬元、增值稅 13.60 萬元，由于運輸途中保管不善，原材料丟失 3% ；從農(nóng)民手中購進葡萄作為生產(chǎn)果酒的原材料，取得收購發(fā)票，注明價款 10 萬元；從小規(guī)模納稅人購進勞保用品，取得稅務機關代開的增值稅專用發(fā)票，注明價款 2 萬元、增值稅 0.06 萬元。

（ 2 ）材料領用情況：企業(yè)在建工程領用以前月份購進的已經(jīng)抵扣進項稅額的材料，成本 5 萬元。該材料適用的增值稅稅率為 17% 。

（ 3 ）銷售業(yè)務：采用分期收款方式銷售白酒，合同規(guī)定，不含稅銷售額共計 200 萬元，本月應收回 60% 貨款，其余貨款于 9 月 10 日前收回，本月實際收回貨款 50 萬元。銷售白酒時支付銷貨運費 3 萬元、裝卸費 0.20 萬元，取得貨運普通發(fā)票。銷售果酒取得不含稅銷售額 15 萬元，另收取優(yōu)質費 3.51 萬元。

假定本月取得的相關票據(jù)符合稅法規(guī)定并在本月認證抵扣。

該企業(yè)財務人員在申報增值稅時計算過程如下：

準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額＝ 13.60 ＋ 10 × 13% ＋ 0.06 ＝ 14.96 （萬元）

當期銷項稅額＝（ 200 ＋ 15 ）× 17% ＝ 36.55 （萬元）

當期應納增值稅額＝ 36.55 － 14.96 ＝ 21.59 （萬元）

要求：

根據(jù)上述資料和增值稅法律制度的規(guī)定，分析指出該企業(yè)財務人員申報增值稅時存在哪些問題，并分別簡要說明理由。

【答案】

該企業(yè)財務人員申報增值稅時存在下列問題：

（ 1 ）運輸途中因保管不善丟失的 3% 的原材料的進項稅額不得抵扣。根據(jù)規(guī)定，因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失，不得抵扣進項稅額。

（ 2 ）在建工程領用以前月份購進的已經(jīng)抵扣進項稅額的材料未作進項稅額轉出處理。根據(jù)規(guī)定，用于非增值稅應稅項目的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額，不得抵扣。

（ 3 ）銷貨支付的運費未作為進項稅額抵扣。根據(jù)規(guī)定，購進或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付的運輸費用，按照運輸費用結算單據(jù)上注明的運輸費用金額和 7% 的扣除率計算抵扣進項稅額，其中運輸費用金額不包括裝卸費、保險費等其他雜費。

（ 4 ）分期收款方式銷售貨物不應按照銷售額的全部價款計算銷項稅額。根據(jù)規(guī)定，以分期收款方式銷售貨物的，增值稅的納稅義務發(fā)生時間為書面合同約定的收款日期的當天；無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天。

（ 5 ）銷售果酒取得的優(yōu)質費未作為價外費用計算繳納增值稅。根據(jù)規(guī)定，優(yōu)質費屬于價外費用，應當并入銷售額計征增值稅。

【解析】

（ 1 ）該企業(yè)準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額＝ 13.60× （ 1 － 3% ）＋ 10×13% ＋ 0.06 ＋ 3×7% － 5×17% ＝ 13.91 （萬元）

（ 2 ）當期銷項稅額＝ 200×60%×17% ＋ 15×17% ＋ 3.51÷ （ 1 ＋ 17% ） ×17% ＝ 23.46 （萬元）

（ 3 ）當期應納增值稅＝ 23.46 － 13.91 ＝ 9.55 （萬元）。

【例題 2 ·綜合題】（ 2012 年綜合題）本題根據(jù) 2013 年教材進行了刪減。

甲木業(yè)制造有限責任公司（以下簡稱“甲公司”）是增值稅一般納稅人，從事實木地板的生產(chǎn)、銷售，同時從事木質工藝品、筷子等的生產(chǎn)經(jīng)營。

（一）相關資料

2012 年 8 月，甲公司發(fā)生下列業(yè)務：

（ 1 ）購進油漆、修理零備件一批，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價款為 50 萬元、稅額 8.5 萬元；支付運費 1.4 萬元，取得運輸部門開具的運輸費用結算單據(jù)。

（ 2 ）購入原木，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價款為 200 萬元、稅額 26 萬元。

（ 3 ）將橡木加工成 A 型實木地板，本月銷售取得含稅銷售額 81.9 萬元，將部分橡木做成工藝品進行銷售，取得含稅銷售額 52.65 萬元。

（ 4 ）銷售自產(chǎn) B 型實木地板 4.5 萬平方米 ，不含稅銷售額為每平方米280 元，開具增值稅專用發(fā)票；另外收取包裝費 11.7 萬元，開具普通發(fā)票。

（ 5 ）將自產(chǎn) C 型實木地板 0.1 萬平方米 用于本公司辦公室裝修，成本為5.43 萬元， C 型實木地板沒有同類銷售價格；將自產(chǎn)的 D 型實木地板 0.2 萬平方米 無償提供給某房地產(chǎn)公司，用于裝修該房地產(chǎn)公司的樣板間供客戶參觀，D 型實木地板的成本為 18 萬元，市場銷售價為每平方米 160 元（不含增值稅額）。

已知：實木地板消費稅稅率和成本利潤率均為 5% ；相關發(fā)票已經(jīng)主管稅務機關認證。

（二）甲公司財務人員計算申報繳納增值稅情況：

（ 1 ）當期進項稅額＝ 8.5 ＋ 26 ＝ 34.5 （萬元）

（ 2 ）當期銷項稅額＝ 81.9÷ （ 1 ＋ 17% ） ×17% ＋ 52.65÷ （ 1 ＋ 17% ） ×17% ＋ 4.5×280×17% ＋ 11.7÷ （ 1 ＋ 17% ） ×17% ＝ 235.45 （萬元）

要求：

根據(jù)上述內(nèi)容，分別回答下列問題（涉及計算的，列出計算過程，計算結果保留到小數(shù)點后兩位；計算單位：萬元）；

（ 1 ）甲公司財務人員在申報納稅時存在哪些不合法之處？并說明理由。

（ 2 ）計算甲公司當期應納增值稅額。

【答案及解析】

（ 1 ）不符合規(guī)定之處：

① 運費未進行計算抵扣。根據(jù)規(guī)定，購進或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付的運輸費用，按照運輸費用結算單據(jù)上注明的運輸費用金額和 7% 的扣除率計算進項稅額抵扣。

② 將自產(chǎn)的 C 型實木地板用于辦公室裝修，應視同銷售計算銷項稅額。根據(jù)規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目，視同銷售貨物，計征增值稅。

③ 將自產(chǎn)的 D 型實木地板無償贈送給某房地產(chǎn)公司，應視同銷售計算銷項稅額。根據(jù)規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或購進的貨物無償贈送他人，視同銷售貨物，計征增值稅。

（ 2 ）應納增值稅額

① 當期銷項稅額＝（ 81.9 ＋ 52.65 ） ÷ （ 1 ＋ 17% ） ×17% ＋ [4.5×280 ＋ 11.7÷ （ 1 ＋ 17% ） ] ×17% ＋ 5.43× （ 1 ＋ 5% ） ÷ （ 1 － 5% ） ×17% ＋ 0.2×160×17% ＝ 241.91 （萬元）

② 當期可以抵扣的進項稅額＝ 8.50 ＋ 1.40×7% ＋ 26 ＝ 34.60 （萬元）

③ 當期應納稅額＝ 241.91 － 34.60 ＝ 207.31 （萬元）。

【例題 3 ·綜合題】某電子企業(yè)為增值稅一般納稅人， 2013 年 4 月發(fā)生下列經(jīng)濟業(yè)務：

（ 1 ）采取直接收款方式銷售 A 產(chǎn)品 50 臺，不含稅單價 8000 元。貨款收到后，向購買方開具了增值稅專用發(fā)票，并將提貨單交給了購買方。截止月底，購買方尚未提貨。

（ 2 ）將 20 臺新試制的 B 產(chǎn)品分配給投資者，單位成本為 6000 元。該產(chǎn)品尚未投放市場，無同類產(chǎn)品的銷售價格。

（ 3 ）裝飾本企業(yè)辦公樓領用甲材料 1000 公斤，每公斤單位成本為 50 元。

（ 4 ）改、擴建單位幼兒園領用甲材料 200 公斤，每公斤單位成本為 50 元，同時領用自產(chǎn)的 A 產(chǎn)品 5 臺。

（ 5 ）當月因管理不善丟失庫存乙材料 800 公斤，每公斤單位成本為 20 元，作待處理財產(chǎn)損溢處理。

（ 6 ）當月發(fā)生購進貨物的全部進項稅額為 70000 元。

其他相關資料：甲材料、乙材料均系外購取得；上月進項稅額已全部抵扣完畢；購銷貨物增值稅稅率均為 17% ；稅務局核定的 B 產(chǎn)品成本利潤率為 10% ；本月取得的相關票據(jù)符合稅法規(guī)定并在本月認證抵扣；上述題干中給出的單位成本都是不含增值稅的。

要求：

（ 1 ）計算當月銷項稅額；

（ 2 ）計算當月可抵扣的進項稅額；

（ 3 ）計算當月應繳納的增值稅稅額。

【答案及解析】

（ 1 ）當月銷項稅額＝ [50 × 8000 ＋ 5 × 8000 ＋ 20 × 6000 ×（ 1 ＋ 10% ） ] × 17% ＝ 97240 （元）

（ 2 ）當月可抵扣的進項稅額＝ 70000 －（ 50 × 1000 ＋ 50 × 200 ＋ 20 × 800 ）× 17% ＝ 57080 （元）

（ 3 ）當月應納增值稅額＝ 97240 － 57080 ＝ 40160 （元）

【解析 1 】采用直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，增值稅的納稅義務發(fā)生時間均為收到銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)的當天。因此，當納稅人銷售 A 產(chǎn)品 50 臺，盡管購買方尚未提貨，仍應繳納增值稅。

【解析 2 】將新試制的 B 產(chǎn)品分配給投資者，視同銷售，應繳納增值稅；但由于 B 產(chǎn)品沒有市場價格，因此應計算其組成計稅價格。

【解析 3 】改、擴建幼兒園領用自產(chǎn)的 A 產(chǎn)品，視同銷售，應繳納增值稅。

【解析 4 】裝飾本企業(yè)辦公樓、改擴建幼兒園領用甲材料以及當月丟失庫存乙材料所對應的進項稅額不得抵扣，因此其進項稅額應當從當月的進項稅額中扣減。

第三單元 增值稅的其他問題

一、增值稅的征收管理（ P347-350 ）

（一）小規(guī)模納稅人（ ★ ）（ P325 ）

1. 小規(guī)模納稅人的認定標準

（ 1 ）以生產(chǎn)為主的企業(yè)：從事貨物生產(chǎn)或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應稅銷售額 在 50 萬元 （含本數(shù)）以下的。

（ 2 ）其他 企業(yè)：年應稅銷售額在 80 萬元 （含本數(shù)）以下的。

【解釋】所謂年應稅銷售額，是指納稅人在連續(xù)不超過 12 個月的經(jīng)營期內(nèi)累計應征增值稅的銷售額，包括免稅銷售額。

2. 應納稅額的計算

（ 1 ）銷售貨物或提供應稅勞務

應納稅額＝含稅銷售額÷（ 1 ＋ 3% ）× 3%

（ 2 ）銷售自己使用過的固定資產(chǎn)和舊貨

應納稅額＝含稅銷售額÷（ 1 ＋ 3% ）× 2%

【解釋】小規(guī)模納稅人購進貨物時即使取得了增值稅專用發(fā)票，也不能抵扣進項稅額。

（二）納稅人的放棄免稅權（ ★★★ ）（ P345 ）

1. 納稅人銷售貨物或應稅勞務適用免稅規(guī)定的，可以放棄免稅，但 “36 個月 ” 內(nèi)不得再申請免稅。

2. 生產(chǎn)和銷售免征增值稅貨物或勞務的納稅人要求放棄免稅權的，應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關 “ 備案 ” 。

3. 納稅人自提交備案資料的 “ 次月 ” 起，依照現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅，納稅人一經(jīng)放棄免稅權，其生產(chǎn)銷售的 “ 全部 ” 增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據(jù)不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。

【例題·單選題】根據(jù)增值稅法律制度的規(guī)定， 下列關于增值稅納稅人（非“營改增”試點地區(qū)）放棄免稅權的表述中，正確的是（ ）。

A. 納稅人可以根據(jù)不同的銷售對象選擇部分貨物放棄免稅權

B. 納稅人應以書面形式提出放棄免稅權申請，報主管稅務機關審批

C. 納稅人自稅務機關受理其放棄免稅權聲明的當月起 12 個月內(nèi)不得再申請免稅

D. 納稅人自提交備案資料的次月起，其生產(chǎn)銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅

【答案】 D

【解析】（ 1 ）選項 A ：納稅人不得根據(jù)不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權；（ 2 ）選項 B ：納稅人應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關 “ 備案 ” （而非審批）；（ 3 ）選項 C ：納稅人放棄免稅后， 36 個月內(nèi)不得再申請免稅。