1、外購無形資產的初始計量

2、土地使用權的處理

3、內部研究與開發支出的處理

4、無形資產使用壽命的確定

5、無形資產使用壽命、攤銷方法的復核

 一、無形資產的概述

無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認的非貨幣性資產。主要包括：專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。

1. 客戶關系、人力資源等，由于企業無法控制其帶來的未來經濟利益，不符合無形資產的定義，不應將其確認為無形資產。

2.企業的應用軟件，如果其構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件價值包括在所屬硬件價值中，一并作為固定資產進行核算；如果其不構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件作為無形資產核算。

3. 商譽通常是與企業整體價值聯系在一起的，無法與企業自身相分離而存在，不具有可辨認性，不屬于本章所指的無形資產。

二、無形資產的確認條件

無形資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（1）與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業；  

（2）該無形資產的成本能夠可靠地計量。

企業內部產生的品牌、報刊名、刊頭、客戶名單和實質上類似項目的支出，由于不能與整體業務開發成本區分開來，成本無法可靠計量，不應確認為無形資產。

三、無形資產的初始計量

（一）外購的無形資產

1.外購的無形資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。

其中，直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出包括：（1）使無形資產達到預定用途所發生的專業服務費用；（2）測試無形資產是否能夠正常發揮作用的費用等。

但下列各項不包括在無形資產的初始成本中：

（1）為引入新產品進行宣傳發生的廣告費、管理費用及其他間接費用；

（2）無形資產已經達到預定用途以后發生的費用。

現值的概念

什么是現值？

小明的銀行賬戶現在有100萬元，銀行的年利率是5%，按復利計算， 2年后小明的銀行賬戶余額是（ ）萬元

A.110                                   B.110.25

【答案】100×（1+5%）2=110.25萬元

【解析】略

2.購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。購買價款的現值與應付價款之間的差額作為未確認融資費用，在付款期間內按照實際利率法確認為利息費用 。

會計處理：

借：無形資產（購買價款現值）

　　未確認融資費用（差額）

　貸：長期應付款（購買價款）

（二）投資者投入的無形資產

投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定無形資產的取得成本。如果投資合同或協議約定價值不公允的，應按無形資產的公允價值作為無形資產初始成本入賬。

土地那些事

1.城市市區的土地屬于國家所有。

2.農村和城市郊區的土地，一般屬于農民集體所有。

3.國家為了公共利益的需要，可以依法對土地實行征收或者征用并給予補償。

4.農民集體所有的土地的使用權不得出讓、轉讓或者出租用于非農業建設（特殊情況除外）。

5.土地使用權出讓是指國家以土地所有者的身份將土地使用權在一定年限內讓與土地使用者，并由土地使用者向國家支付土地使用權出讓金的行為。

6.土地使用權出讓最高年限按下列用途確定： 

（1）居住用地七十年；（2）工業用地五十年；（3） 教育、科技、文化、衛生、體育用地五十年；（4）商業、旅游、娛樂用地四十年；（5）綜合或者其他用地五十年。

（三）土地使用權的處理（☆☆☆）

一個基本原則

企業取得的土地使用權，通常應當確認為無形資產。

三種特殊情況

1.企業外購房屋建筑物所支付的價款中包括土地使用權和建筑物的價值的，應當對實際支付的價款按照合理的方法，在土地使用權和地上建筑物之間進行分配（無形資產）；確實難以分配的，應當全部確認為固定資產。

2.企業將土地使用權用于建筑房屋建筑物時，應分情況進行處理:

(1)土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊(無形資產)。

(2)房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本（存貨）。

3.企業改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權而用于賺取租金或資本增值時，應將其賬面價值轉為投資性房地產。

注：企業將土地使用權用于綠化、修路等用途時，應確認為無形資產。

一、研究與開發階段的區分

對于企業自行進行的研究開發項目，應當區分研究階段與開發階段分別進行核算。

（一）研究階段

研究階段基本是探索性的，這一階段一般不會形成階段性的成果。

（二）開發階段

開發階段在很大程度上具備了形成一項新產品或新技術的基本條件，形成成果的可能性較大。

二、研究與開發階段支出的確認

（一）研究階段支出

對于企業內部研究開發項目，研究階段的有關支出，應當在發生時全部費用化，計入當期損益（管理費用）。

（二）開發階段支出

對于企業內部研究開發項目，開發階段的支出同時滿足下列條件的才能資本化，計入無形資產成本，否則應當計入當期損益（管理費用）。

開發階段符合資本化的條件：

（1）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。

（2）具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。

（3）無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場；無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性。

（4）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產。

（5）歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠的計量。

（三）無法區分研究階段和開發階段的支出

無法區分研究階段和開發階段的支出 ，應當在發生時費用化，計入當期損益（管理費用）。（謹慎性原則）

三、內部開發的無形資產的計量

內部開發活動形成的無形資產的成本包括：開發該無形資產時耗費的材料、勞務成本、注冊費、在開發無形資產過程中使用的其他專利權的攤銷、按照借款費用的處理原則可以資本化的利息支出等。

無形資產達到預定用途前發生的可辨認的無效和初始運作損失，為運行該無形資產發生的培訓支出等不構成無形資產的開發成本。

內部開發無形資產的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產達到預定用途前發生的支出總和，對于同一項無形資產在開發過程中達到資本化條件之前已經費用化計入當期損益的支出不再進行調整。

四、內部研究開發費用的會計處理

1.研究階段

     借：研發支出——費用化支出

　　  貸：銀行存款/原材料/應付職工薪酬等

2.開發階段

（1）不符合資本化條件的支出

        借：研發支出——費用化支出

　　      貸：銀行存款/原材料/應付職工薪酬等

（2）符合資本化條件的支出

        借：研發支出——資本化支出

　        貸：銀行存款/原材料/應付職工薪酬等

3.研究開發項目達到預定用途形成無形資產時

　　借：無形資產

　　　　貸：研發支出——資本化支出

將符合資本化條件但尚未完成的開發費用繼續保留在研發支出科目中，待開發項目達到預定用途形成無形資產時，再將其發生的實際成本轉入無形資產。

4.期末，將不符合資本化條件的研發支出轉入當期管理費用

借：管理費用

  貸：研發支出——費用化支出

研發支出是成本類科目，下設“費用化支出”和“資本化支出”明細科目。研發支出科目的余額在資產負債表上開發支出項目列示。

一、無形資產使用壽命的確定

（一）估計無形資產使用壽命應考慮的因素（了解）

（1）運用該資產生產的產品通常的壽命周期、可獲得的類似資產使用壽命的信息。

（2）技術、工藝等方面的現實情況及對未來發展的估計。

（3）以該資產生產的產品或提供的服務的市場需求情況。

（4）現在或潛在的競爭者預期將采取的行動。

（5）為維持該資產產生未來經濟利益的能力預期的維護支出，以及企業預計支付有關支出的能力。

（6）對該資產的控制期限，以及對該資產使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期等。

（7）與企業持有的其他資產使用壽命的關聯性等。

（二）無形資產使用壽命的確定

無形資產的使用壽命按下列方式確定：

1.源自合同性權利或其他法定權利的無形資產，其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利規定的期限。

2.沒有明確的合同或法律規定無形資產的使用壽命的，企業應當綜合各方面因素判斷，來確定無形資產為企業帶來經濟利益的期間。

3.經過上述努力仍確實無法合理確定無形資產為企業帶來經濟利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產。

（三）無形資產使用壽命的復核（☆☆☆）

企業至少應于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命進行復核。

企業應在每個會計期末對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，視為會計估計變更，按使用壽命有限的無形資產的有關規定處理。

二、使用壽命有限的無形資產攤銷

（一）應攤銷金額

攤銷金額=成本-預計殘值-已計提減值準備

無形資產的殘值一般為零，但下列情況除外：

（1）有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產；

（2）可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時還可能存在。

企業至少應于每年年末對無形資產的殘值進行復核，如果殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷，并應當按照會計估計變更進行處理。

（二）攤銷期和攤銷方法

無形資產的攤銷期自其可供使用時起至終止確認時止（當月增加，當月開始攤銷）。

企業選擇的無形資產攤銷方法，應根據與無形資產有關的經濟利益的預期消耗方式作出決定，并一致地運用于不同會計期間。無法可靠確定其預期消耗方式的，應當采用直線法進行攤銷。

企業通常不應以包括使用無形資產在內的經濟活動所產生的收入為基礎進行攤銷，但是，下列極其有限的情況除外：

（1）企業獲得勘探開采黃金的特許權，且合同明確規定該特許權在銷售黃金的收入總額達到某固定金額時失效。

（2）企業采用車流量法對高速公路經營權進行攤銷。

無法可靠確定其預期消耗方式的，應當采用直線法進行攤銷。

企業至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷進行復核，如有證據表明無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的應當改變其攤銷年限和攤銷方法，并按照會計估計變更進行會計處理。

（三）使用壽命有限的無形資產攤銷的會計處理

三、無形資產減值測試

使用壽命有限的無形資產，企業應在資產負債表日判斷是否存在可能發生的減值跡象。如果存在減值跡象的話，應當進行減值測試。

使用壽命不確定的無形資產和尚未達到預定可使用狀態的無形資產，無論是否存在減值跡象，至少應當每年進行減值測試。

一、無形資產出租

會計分錄：

（1）確認收入

借：銀行存款

　貸：其他業務收入

　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

（2）結轉成本

借：其他業務成本

　貸：累計攤銷

二、無形資產出售

企業出售無形資產，應當將取得的價款與該無形資產賬面價值的差額計入當期損益（即公允價值與賬面價值的差額）。

借：銀行存款

　　無形資產減值準備

　　累計攤銷

　貸：無形資產

　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

          資產處置損益【或借方】

三、無形資產報廢

無形資產預期不能為企業帶來未來經濟利益的，應當將該無形資產的賬面價值予以轉銷，其賬面價值轉作當期損益（營業外支出）。

會計分錄為：

借：營業外支出——處置非流動資產損失

　　累計攤銷

　　無形資產減值準備

　貸：無形資產