第二節 金融資產的計量

五、持有至到期投資的會計處理

（一）企業取得的持有至到期投資

借：持有至到期投資——成本（面值）

應收利息（實際支付的款項中包含的利息）

持有至到期投資——利息調整（差額，也可能在貸方）

貸：銀行存款等

注：“持有至到期投資——成本”只反映面值；“持有至到期投資——利息調整”中不僅反映折溢價，還包括傭金、手續費等。

（二）資產負債表日計算利息

借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息）

持有至到期投資——應計利息（到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息）

貸：投資收益（持有至到期投資期初攤余成本和實際利率計算確定的利息收入）

持有至到期投資——利息調整（差額，也可能在借方）

期末持有至到期投資的攤余成本 = 期初攤余成本 + 本期計提的利息（期初攤余成本×實際利率） - 本期收到的利息（分期付息債券面值×票面利率）和本金 - 本期計提的減值準備

【例題 7 •單選題】 2011 年 1 月 1 日，甲公司以銀行存款 1 100 萬元購入乙公司當日發行的面值為 1 000 萬元的 5 年期不可贖回債券，將其劃分為持有至到期投資。該債券票面年利率為 10% ，每年付息一次，實際年利率為 7.53% 。 2011 年 12 月 31 日，該債券的公允價值上漲至 1 150 萬元。假定不考慮其他因素， 2011 年 12 月 31 日甲公司該債券投資的賬面價值為（ ）萬元。（ 2012 年）

A.1 082.83

B.1 150

C.1 182.53

D.1 200

【答案】 A

【解析】甲公司該債券投資的賬面價值 =1 100+1 100 × 7.53%-1 000 × 10%=1 082.83 （萬元）。

（三）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產

借：可供出售金融資產（重分類日公允價值）

持有至到期投資減值準備

貸：持有至到期投資

資本公積——其他資本公積（差額，也可能在借方）

相關鏈接：自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，投資性房地產應當按照轉換當日的公允價值計量。轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益（公允價值變動損益）；轉換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為“資本公積——其他資本公積”，計入所有者權益。

（四）出售持有至到期投資

借：銀行存款等

持有至到期投資減值準備

貸：持有至到期投資

投資收益（差額，也可能在借方）

【教材例 9-4 】 20 × 9 年 1 月 1 日，甲公司支付價款 1 000 000 元（含交易費用）從上海證券交易所購入 A 公司同日發行的 5 年期公司債券 12 500 份，債券票面價值總額為 1 250 000 元，票面年利率為 4.72% ， 于年末支付本年度債券利息 （即每年利息為 59 000 元）， 本金在債券到期時一次性償還 。合同約定： A 公司在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。甲公司在購買該債券時，預計 A 公司不會提前贖回。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。

假定不考慮所得稅、減值損失等因素。

教材例 2-3 第一種情況

59 000 ×（ 1+r ） ^-1 +59 000 ×（ 1+r ） ^-2 +59 000 ×（ 1+r ） ^-3 +59 000 ×（ 1+r ） ^-4 + （ 59 000+

1 250 000 ）×（ 1+r ） ^-5 =1 000 000

采用插值法，計算得出 r=10% 。

表 9-1 單位：元

* 尾數調整： 1 250 000+59 000-1 190 281=118 719 （元）

根據表 9-1 中的數據，甲公司的有關賬務處理如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 1 月 1 日，購入 A 公司債券

借：持有至到期投資—— A 公司債券——成本 1 250 000

貸：銀行存款 1 000 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 250 000

（ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入、收到債券利息

借：應收利息—— A 公司 59 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 41 000

貸：投資收益—— A 公司債券 100 000

借：銀行存款 59 000

貸：應收利息—— A 公司 59 000

（ 3 ） 2 × 10 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入、收到債券利息

借：應收利息—— A 公司 59 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 45 100

貸：投資收益—— A 公司債券 104 100

借：銀行存款 59 000

貸：應收利息—— A 公司 59 000

（ 4 ） 2 × 11 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入、收到債券利息

借：應收利息—— A 公司 59 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 49 610

貸：投資收益—— A 公司債券 108 610

借：銀行存款 59 000

貸：應收利息—— A 公司 59 000

（ 5 ） 2 × 12 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入、收到債券利息

借：應收利息—— A 公司 59 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 54 571

貸：投資收益—— A 公司債券 113 571

借：銀行存款 59 000

貸：應收利息—— A 公司 59 000

（ 6 ） 2 × 13 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入、收到債券利息和本金

“持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整” =250 000-41 000-45 100-49 610-

54 571=59 719 （元）

借：應收利息—— A 公司 59 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 59 719

貸：投資收益—— A 公司債券 118 719

借：銀行存款 59 000

貸：應收利息—— A 公司 59 000

借：銀行存款 1 250 000

貸：持有至到期投資—— A 公司債券——成本 1 250 000

假定甲公司購買的 A 公司債券 不是分次付息，而是到期一次還本付息 ，且利息不是以復利計算。此時，甲公司所購買 A 公司債券的實際利率 r 計算如下：

（ 59 000+59 000+59 000+59 000+59 000+1 250 000 ）×（ 1+r ） ^-5 =1 000 000

由此計算得出 r ≈ 9.05% 。

據此，調整表 9-1 中相關數據后如表 9-2 所示：

表 9-2 單位：元

* 尾數調整： 1 250 000+295 000-1 414 173.45=130 826.55 （元）

根據表 9-2 中的數據，甲公司的有關賬務處理如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 1 月 1 日，購入 A 公司債券

借：持有至到期投資—— A 公司債券——成本 1 250 000

貸：銀行存款 1 000 000

持有至到期投資—— A 公司債券——利息調整 250 000

（ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入

借：持有至到期投資—— A 公司債券——應計利息 59 000

——利息調整 31 500

貸：投資收益—— A 公司債券 90 500

（ 3 ） 2 × 10 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入

借：持有至到期投資—— A 公司債券——應計利息 59 000

——利息調整

39 690.25

貸：投資收益—— A 公司債券 98 690.25

（ 4 ） 2 × 11 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入

借：持有至到期投資—— A 公司債券——應計利息 59 000

——利息調整

48 621.72

貸：投資收益—— A 公司債券 107 621.72

（ 5 ） 2 × 12 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入

借：持有至到期投資—— A 公司債券——應計利息 59 000

——利息調整

58 361.48

貸：投資收益—— A 公司債券 117 361.48

（ 6 ） 2 × 13 年 12 月 31 日，確認 A 公司債券實際利息收入、收回債券本金和票面利息

“持有至到期投資—— A 公司債券—利息調整” =250 000-31 500-39 690.25-

48 621.72-58 361.48=71 826.55 （元）

借：持有至到期投資—— A 公司債券——應計利息 59 000

——利息調整

71 826.55

貸：投資收益—— A 公司債券 130 826.55

借：銀行存款 1 545 000

貸：持有至到期投資—— A 公司債券——成本 1 250 000

——應計利息 295 000

【例題 8 ·判斷題】處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入資本公積。（ ）

【答案】×

【解析】應計入投資收益。

【例題 9 ·單選題】 2012 年 1 月 1 日，甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本的債券 12 萬張，以銀行存款支付價款 1 050 萬元，另支付相關交易費用 12 萬元。該債券系乙公司于 2011 年 1 月 1 日發行，每張債券面值為 100 元，期限為 3 年，票面年利率為 5 ％，每年年末支付當年度利息。甲公司擬持有該債券至到期。甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益是（ ）萬元。

A.120

B.258

C.270

D.318

【答案】 B

【解析】甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益 = 收回債券的本金和利息 - 購入債券支付的款項 =100 × 12 ×（ 1+5% × 2 ） - （ 1 050+12 ） =258 （萬元）。