二、應交增值稅

3. 銷售物資或者提供應稅勞務

企業銷售貨物或者提供應稅勞務，按照營業收入和應收取的增值稅額，借記“應收賬款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目，按專用發票上注明的增值稅稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目，按照實現的營業收入，貸記“主營業務收入”、“其他業務收入”等科目。發生的銷售退回，做相反的會計分錄。

【教材例 2-24 】承【教材例 2-22 】甲企業 2 × 12 年 8 月份發生經濟交易或事項以及相關會計分錄如下：

（ 1 ） 15 日，銷售產品一批，價款 500 000 元，按規定應收取增值稅稅額 85 000 元，提貨單和增值稅專用發票已交給買方，款項尚未收到。

借：應收賬款 585 000

貸：主營業務收入 500 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 85 000

（ 2 ） 28 日，為外單位代加工電腦桌 500 個，每個收取加工費 80 元，加工完成，款項已收到并存入銀行。

借：銀行存款 46 800

貸：主營業務收入 40 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 6 800

4. 視同銷售行為

企業的有些交易和事項從會計角度看不屬于銷售行為，不能確認銷售收入，但是按照稅法規定，應視同對外銷售處理，計算應交增值稅。如建造倉庫領用本企業產品，其會計分錄為：

借：在建工程

貸：庫存商品

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

【教材例 2-25 】承【教材例 2-22 】 2 × 12 年 8 月 15 日，甲企業將自己生產的產品用于自行建造職工俱樂部。該批產品的成本為 150 000 元，計稅價格為 260 000 元。甲企業應編制如下會計分錄：

借：在建工程 194 200

貸：庫存商品 150 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 44 200

5. 出口退稅

借：其他應收款

貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅）

6. 交納增值稅

借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金）

貸：銀行存款

【教材例 2-26 】承【教材例 2-22 】至【教材例 2-25 】 2 × 12 年 8 月份，甲企業發生銷項稅額合計 136 000 元，進項稅額轉出合計 4 420 元，進項稅額合計 80 750 元。甲企業當月應交增值稅計算如下：

應交增值稅 =136 000+4 420-80 750=59 670 （元）

借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金） 59 670

貸：銀行存款 59 670

（三）小規模納稅企業的賬務處理

小規模納稅企業應當按照不含稅銷售額和規定的增值稅征收率計算交納增值稅，銷售貨物或提供應稅勞務時只能開具普通發票，不能開具增值稅專用發票。

小規模納稅企業不享有進項稅額的抵扣權，其購進貨物或接受應稅勞務支付的增值稅直接計入有關貨物或勞務的成本。因此，小規模納稅企業只需在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”明細科目，不需要在“應交增值稅”明細科目中設置專欄，“應交稅費——應交增值稅”科目貸方登記應交納的增值稅，借方登記已交納的增值稅；期末貸方余額為尚未交納的增值稅，借方余額為多交納的增值稅。

小規模納稅企業購進貨物和接受應稅勞務時支付的增值稅， 直接計入有關貨物或勞務的成本， 借記“材料采購”、“在途物資”等科目，貸記“銀行存款”科目。

【教材例 2-27 】甲企業為增值稅小規模納稅人，適用增值稅稅率為 3% ，原材料按實際成本核算。該企業發生經濟交易如下：購入原材料一批，取得的專用發票中注明貨款 30 000 元，增值稅 5 100 元，款項以銀行存款支付，材料驗收入庫。銷售商品一批，所開出的普通發票中注明的貨款（含稅）為 51 500 元，款項已存入銀行。用銀行存款交納增值稅 1 500 元。甲企業應編制如下會計分錄：

（ 1 ）購入原材料：

借：原材料 35 100

貸：銀行存款 35 100

（ 2 ）銷售產品：

借：銀行存款 51 500

貸：主營業務收入 50 000

應交稅費——應交增值稅 1 500

不含稅銷售額 = 含稅銷售額÷（ 1+ 征收率） =51 500 ÷（ 1+3% ） =50 000 （元）

應納增值稅 = 不含稅銷售額×征收率 =50 000 × 3%=1 500 （元）

（ 3 ）交納增值稅

借：應交稅費——應交增值稅 1 500

貸：銀行存款 1 500

【例題 17 ·判斷題】增值稅小規模納稅人購進貨物支付的增值稅直接計入有關貨物的成本。（ ）（ 2012 年）

【答案】√

【解析】小規模納稅人購入貨物支付的增值稅進項稅額計入存貨成本。

【例題 18 ·單選題】企業建造辦公大樓領用外購生產用原材料時，相關的增值稅應借記的會計科目是 ( ) 。

A. 管理費用 B. 生產成本

C. 在建工程 D. 其他業務成本

【答案】 C

【解析】建造辦公大樓使用的生產用原材料的增值稅是要計入所建資產的成本中，通過“在建工程”科目核算。

（四）營業稅改征增值稅試點企業增值稅的賬務處理

1. 一般納稅人差額征收的會計處理

借 : 應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）

主營業務成本等 ( 差額）

貸：銀行存款等（實際支付或應付的金額）

對于期末一次性進行賬務處理的企業

借：應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）

貸：主營業務成本等

【教材例 2-28 】某運輸公司為營業稅改征增值稅試點的增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為 11% 。 2 × 12 年 8 月提供國內貨物運輸服務取得價稅款合計 3 330 000 元，款項存入銀行。支付非試點聯運企業運費 555 000 元并取得交通運輸業專用發票。不考慮其他因素。 該運輸公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）接受聯運企業應稅服務：

借：主營業務成本 500 000

應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額） 55 000

貸：銀行存款 555 000

營業稅改增值稅抵減的銷項稅額 =[555 000 ÷ (1+11%)] × 11%=55 000 （元）

（ 2 ）確認提供貨物運輸服務應交增值稅：

借：銀行存款 3 330 000

貸：主營業務收入 3 000 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 330 000

增值稅銷項稅額 =[3 330 000 ÷ （ 1+11% ） ] × 11%=330 000 （元）

2. 小規模納稅人差額征稅的會計處理

借：應交稅費——應交增值稅

主營業務成本等（差額）

貸：銀行存款等（實際支付或應付的金額）

對于期末一次性進行賬務處理的企業

借：應交稅費——應交增值稅

貸：主營業務成本等

三、應交消費稅

（一）消費稅概述

消費稅是指在我國境內生產、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人，按其流轉額交納的一種稅。

（二）應交消費稅的賬務處理

企業應在“應交稅費”科目下設置“應交消費稅”明細科目，核算應交消費稅的發生、交納情況。該科目貸方登記應交納的消費稅，借方登記已交納的消費稅；期末貸方余額為尚未交納的消費稅，借方余額為多交納的消費稅。

1. 銷售應稅消費品

企業銷售應稅消費品應交的消費稅， 應借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。

【教材例 2-29 】甲企業銷售所生產的化妝品，價款 1 000 000 元（不含增值稅），適用的消費稅稅率為 30% ，不考慮其他相關稅費。甲企業應編制如下會計分錄：

借：營業稅金及附加 300 000

貸：應交稅費——應交消費稅 300 000

2. 自產自用應稅消費品

企業將生產的應稅消費品用于在建工程等非生產機構時，按規定應交納的消費稅，借記“在建工程”等科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。 

【教材例 2-30 】乙企業在建工程領用自產柴油成本為 50 000 元，應納消費稅 6 000 元。不考慮其他相關稅費。乙企業應編制如下會計分錄：
借：在建工程 56 000

貸：庫存商品 50 000

應交稅費——應交消費稅 6 000

【教材例 2-31 】丙企業下設的職工食堂享受企業提供的補貼，本月領用自產產品一批，該產品的賬面價值 20 000 元，市場價格 30 000 元（不含增值稅），適用的消費稅稅率為 10% 。不考慮其他相關稅費。丙企業應編制如下會計分錄：

借：應付職工薪酬——職工福利 33 000

貸：主營業務收入 30 000

應交稅費——應交消費稅 3 000

借：主營業務成本 20 000

貸：庫存商品 20 000

3. 委托加工應稅消費品

需要交納消費稅的委托加工物資，應由受托方代收代繳消費稅，受托方按照應交稅款金額，借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“應交稅費——應繳消費稅”科目。

委托加工物資收回后， 直接用于銷售的，應將受托方代收代繳的消費稅計入委托加工物資的成本，借記“委托加工物資”等科目，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目；委托加工物資收回后用于連續生產應稅消費品，按規定準予抵扣的，應按已由受托方代收代交的消費稅，借記“應交稅費——應交消費稅”科目，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目。

【教材例 2-32 】甲企業委托乙企業代為加工一批應交消費稅的材料（非金銀首飾）。甲企業的材料成本為 2 000 000 元，加工費為 400 000 元，由乙企業代收代繳的消費稅為 160 000 元（不考慮增值稅）。材料已經加工完成，并由甲企業收回驗收入庫，加工費尚未支付。甲企業采用實際成本法進行原材料的核算。甲企業應編制如下會計分錄：

（ 1 ）如果委托加工物資用于繼續生產應稅消費品：

借：委托加工物資 2 000 000

貸：原材料 2 000 000

借：委托加工物資 400 000

應交稅費——應交消費稅 160 000

貸：應付賬款 560 000

借：原材料 2 400 000

貸：委托加工物資 2 400 000

（ 2 ）如果委托加工物資直接用于對外銷售：

借：委托加工物資 2 000 000

貸：原材料 2 000 000

借：委托加工物資 560 000

貸：應付賬款 560 000

借：原材料 2 560 000

貸：委托加工物資 2 560 000

【例題 19 ·多選題】下列稅金中，應計入存貨成本的有 ( ) 。

A. 受托方代收代繳的委托加工直接用于對外銷售的商品負擔的消費稅

B. 由受托方代收代繳的委托加工繼續用于生產應納消費稅的商品負擔的消費稅

C. 進口原材料交納的進口關稅

D. 小規模納稅企業購買材料交納的增值稅

【答案】 ACD

【解析】由受托方代收代繳的委托加工直接用于對外銷售的商品負擔的消費稅，計入委托加工物資的成本；由受托方代收代繳的委托加工繼續用于生產應納消費稅的商品負擔的消費稅，應記入“應交稅費——應交消費稅”科目的借方；進口原材料交納的進口關稅，應計入原材料成本；小規模納稅企業購買材料交納的增值稅，應計入存貨成本。

【例題 20 ·單選題】某一般納稅企業委托外單位加工一批消費稅應稅消費品，材料成本 50 萬元，加工費 12 萬元 ( 不含稅 ) ，受托方增值稅稅率為 17% ，受托方代收代繳消費稅 2 萬元。該批材料加工后委托方直接出售，則該批材料加工完畢入庫時的成本為 ( ) 萬元。

A.64 B.62 C.58.5 D.70.5

【答案】 A

【解析】材料加工完畢入庫時的成本＝ 50+12+2=64 （萬元）。

4. 進口應稅消費品

企業進口應稅物資在進口環節應交的消費稅，計入該項物資的成本，借記“材料采購”、“固定資產”等科目，貸記“銀行存款”科目。

【教材例 2-33 】甲企業從國外進口一批需要交納消費稅的商品，商品價值 1 000 000 元，進口環節需要交納的消費稅為 200 000 元（不考慮增值稅），采購的商品已經驗收入庫，貨款尚未支付，稅款已經用銀行存款支付。甲企業應編制如下會計分錄：

借：庫存商品 1 200 000

貸：應付賬款 1 000 000

銀行存款 200 000

【例題 21 ·單選題】下列稅金中，不應計入存貨成本的是（ ）。（ 2011 年）

A. 一般納稅企業進口原材料支付的關稅

B. 一般納稅企業購進原材料支付的增值稅

C. 小規模納稅企業購進原材料支付的增值稅

D. 一般納稅企業進口應稅消費品支付的消費稅

【答案】 B

【解析】一般納稅企業購進原材料支付的增值稅計入應交稅費——應交增值稅（進項稅額）的借方。