簡(jiǎn)介：注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶的關(guān)系能否類比為律師與客戶的關(guān)系？客戶造假或者企圖造假，是否屬于商業(yè)秘密？CPA是否有為其保密的義務(wù)？
　　進(jìn)入4月份，2008年上市公司年報(bào)審計(jì)情況進(jìn)入高潮，明細(xì)表中“無保留意見”、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的“無保留意見”、“保留意見”、“否定意見”等審計(jì)意見類型，在外行人看來有些繞，卻不知這幾個(gè)看上去差異不大的審計(jì)術(shù)語背后，是每年都少不了的一場(chǎng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與客戶的博弈。

　　在客戶要求與原則中游走

　　“每年做年報(bào)審計(jì)都像一場(chǎng)戰(zhàn)斗。我們事務(wù)所不大，目前負(fù)責(zé)審計(jì)的是一些非上市公司中的中小型企業(yè)，太瑣碎，客戶要求又多，但比起審計(jì)上市公司年報(bào)，卻一點(diǎn)也不輕松。”已有8年審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的CPA秦帆對(duì)《中國會(huì)計(jì)報(bào)》記者說。

　　前段時(shí)間，秦帆剛剛審計(jì)完一家化工廠。審計(jì)中發(fā)現(xiàn)其存貨核算不準(zhǔn)確，之后和客戶溝通，對(duì)方不配合，直說：“絕不接受保留意見報(bào)告”。秦帆將幾個(gè)事項(xiàng)一列，準(zhǔn)備出具保留意見報(bào)告。

　　這時(shí)，對(duì)方的態(tài)度軟了下來，列舉了一系列化工企業(yè)自身成本核算困難的問題，希望不要出具這樣的意見類型。最后，按照規(guī)定，秦帆還是出具了保留意見的報(bào)告，只是報(bào)告的寫法婉轉(zhuǎn)了一些：未能實(shí)施存貨的監(jiān)盤。

　　意思是存貨的期末數(shù)量準(zhǔn)確性CPA無法認(rèn)定，使用此份年報(bào)審計(jì)報(bào)告的人一看就會(huì)懂得其中的意思。

　　參與年報(bào)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都有抱怨或煩惱。說到底，煩惱大部分來源于客戶的要求與CPA原則性之間的權(quán)衡。

　　一位在大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所有過5年年報(bào)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的CPA，這樣形容道：“舉個(gè)例子，客戶的業(yè)績(jī)考核指標(biāo)是利潤(rùn)率10%，達(dá)到了就會(huì)獲得獎(jiǎng)金1000萬元，但目前的利潤(rùn)率是9.99%，怎么辦？還是會(huì)讓其過關(guān)。難道會(huì)因?yàn)檫@0.01%出具保留或者否定意見的報(bào)告，從而失去一個(gè)大客戶嗎？我們需要做的是，在既不違反太大的原則、又不得罪客戶之間游走。”對(duì)此，不少CPA表示贊同，認(rèn)為在年報(bào)審計(jì)過程中，有調(diào)整要求的客戶并不少見。不管怎樣，CPA還是需要依據(jù)準(zhǔn)則來出具報(bào)告，但這其中多少存在的一些妥協(xié)，也是應(yīng)該理解的。

　　但由于會(huì)計(jì)理念和專業(yè)知識(shí)背景的不同，CPA對(duì)同一個(gè)問題的判斷有時(shí)也會(huì)不同，所以客戶的要求是否違法違規(guī)也不易一棒子打死。

　　CPA能否透露客戶造假信息？

　　記者采訪的幾位CPA，無一不是對(duì)自己所審計(jì)的客戶情況守口如瓶，絕不透露半點(diǎn)客戶的詳細(xì)信息。但在近幾年的年報(bào)審計(jì)中，也發(fā)生過CPA向媒體透露客戶所提出的違法要求的事情。

　　《中華人民共和國注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第十九條要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)在執(zhí)行業(yè)務(wù)中知悉的商業(yè)秘密，負(fù)有保密義務(wù)。而客戶造假或者企圖造假，是否屬于商業(yè)秘密？CPA是否有為其保密的義務(wù)？對(duì)此問題，有業(yè)內(nèi)專家表示，會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)和企業(yè)的舞弊行為不適用于保密原則。就現(xiàn)有的職業(yè)道德規(guī)范來看，技術(shù)準(zhǔn)則與道德準(zhǔn)則只要求CPA根據(jù)準(zhǔn)則的要求出具報(bào)告，但原則上不要求也不禁止CPA將此類信息透露給媒體和公眾。

　　盡管法律上并不將CPA向公眾透露客戶造假信息視為違反職業(yè)道德的行為，但在CPA行業(yè)內(nèi)，不贊同此種做法的人士 仍占大多數(shù)。

　　有CPA在博客中寫道：審計(jì)師和律師所處的角色是相似的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所與客戶是委托關(guān)系。律師難道可以在法庭上不為自己的當(dāng)事人辯護(hù)，或者將當(dāng)事人的信息告知媒體嗎？如果覺得有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以退出。向媒體透露內(nèi)情是最壞的一種做法，這破壞了一個(gè)行業(yè)的游戲規(guī)則，以后還有哪家客戶敢委托你來做審計(jì)？

　　弱勢(shì)CPA如何自保

　　外界對(duì)年報(bào)審計(jì)的關(guān)注點(diǎn)，大多落在CPA出具的審計(jì)報(bào)告是否屬實(shí)上，卻長(zhǎng)期忽略了由于客戶的一些違法要求，造成審計(jì)報(bào)告無法形成，從而給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來損失的情況，而這種現(xiàn)象卻普遍存在。

　　某會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人李先生表示，自己曾經(jīng)在年報(bào)審計(jì)過程中，遇到過客戶對(duì)于一個(gè)重大調(diào)整接受不了，又拒絕接受發(fā)表保留意見報(bào)告的情況。在無法進(jìn)一步溝通的情況下，李先生的會(huì)計(jì)師事務(wù)所退出了這個(gè)客戶的年報(bào)審計(jì)工作，100多萬元的審計(jì)費(fèi)只得到了50%。“審計(jì)成本是拿回來了，這算是幸運(yùn)的。”李先生說。

　　還有很多與李先生遇到同樣情況的會(huì)計(jì)師事務(wù)所拿不到一分錢審計(jì)費(fèi)，尤其是中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。在被問及遇到此類情況，是否會(huì)采取法律手段維護(hù)自己的利益時(shí)，北京某小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)人這樣回答記者：“小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)費(fèi)一般在萬元左右，會(huì)為了這些錢去打官司嗎？絕大部分小所只能吃啞巴虧。”那么，在遇到由于客戶原因而無法形成審計(jì)報(bào)告的情況時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該怎樣應(yīng)對(duì)？浙江省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)法律顧問徐得均認(rèn)為，在與客戶簽訂合同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)添加保護(hù)自己利益的條款，如：若發(fā)生由于客戶單方面原因而造成審計(jì)報(bào)告無法形成的情況，客戶應(yīng)根據(jù)工作量支付審計(jì)費(fèi)，并寫清楚審計(jì)做到哪一步驟應(yīng)收取多少審計(jì)費(fèi)。

　　在審計(jì)過程中遇到客戶提出違法要求時(shí)，CPA應(yīng)該首先與客戶進(jìn)行溝通，并予以糾正。如不奏效，可以出具保留意見或者否定意見的報(bào)告，并發(fā)表適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。如果遇到難以繼續(xù)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的異常情形，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮向?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)委托人報(bào)告或根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告，甚至可以考慮解除業(yè)務(wù)約定。


（中國會(huì)計(jì)報(bào)　　　李一碩 　　2009-4-3）

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