第三章 所有者權益

本章考情分析

本章近 3 年考試的題型為單項選擇題、多項選擇題和判斷題。 2010 年試題分數為 4 分， 2011 年試題分數為 4 分， 2012 年試題分數為 3 分。從近 3 年試題分數看，本章內容不太重要。

最近 3 年題型題量分析

近年考點

2013 年教材主要變化

增加內容：集團股份支付產生資本公積的會計處理。

修改內容：盈余公積用途的表述。

本章基本結構框架

所有者權益是指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。

所有者權益包括實收資本 ( 或者股本 ) 、資本公積、盈余公積和未分配利潤。其中，資本公積包括企業收到投資者出資超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分以及直接計入所有者權益的利得和損失等。盈余公積和未分配利潤又合稱為留存收益。

【例題 1 •單選題】下列各項中，不屬于所有者權益的是（ ）。（ 2010 年）

A. 資本溢價

B. 計提的盈余公積

C. 投資者投入的資本

D. 應付高管人員基本薪酬

【答案】 D

【解析】所有者權益包括實收資本（或股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤。選項 D 通過應付職工薪酬核算。

【例題 2 •判斷題】企業在一定期間發生虧損，則企業在這一會計期間的所有者權益一定減少。（ ）

【答案】×

【解析】企業在一定期間發生虧損，由此會導致所有者權益的減少。但由于所有者權益中有些項目與盈虧無關（如實收資本和資本公積），因此不能說企業在一定期間發生虧損，則所有者權益一定減少。

第一節 實收資本

一、實收資本概述

實收資本是指企業按照章程規定或合同、協議約定，接受投資者投入企業的資本。

除股份有限公司外，其他企業應設置“實收資本”科目，核算投資者投入資本的增減變動情況。該科目的貸方登記實收資本的增加數額，借方登記實收資本的減少數額，期末貸方余額反映企業期末實收資本實有數額。

股份有限公司應設置“股本”科目，核算公司實際發行股票的面值總額。該科目貸方登記公司在核定的股份總額及股本總額范圍內實際發行股票的面值總額，借方登記公司按照法定程序經批準減少的股本數額，期末貸方余額反映公司股本實有數額。

【例題 3 ·單選題】甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為 17% ，甲公司接受乙公司投資轉入的原材料一批，賬面價值 100000 元，投資協議約定價值 120000 元，假定投資協議約定的價值與公允價值相符，該項投資沒有產生資本溢價。甲公司實收資本應增加（ ）元。（ 2012 年）

A.100000
B.117000
C.120000
D.140400

【答案】 D

【解析】甲公司實收資本增加 =120 000 ×（ 1+17% ） =140 400 （元）。

【例題 4 •單選題】某上市公司發行普通股 1 000 萬股，每股面值 1 元，每股發行價格 5 元，支付手續費 20 萬元，支付咨詢費 60 萬元。該公司發行普通股計入股本的金額為（ ）萬元。（ 2007 年）

A.1 000
B.4 920
C.4 980
D.5 000

【答案】 A

【解析】按面值確認股本的金額。

二、實收資本的賬務處理

（一）接受現金資產投資

1. 股份有限公司以外的企業接受現金資產投資

借：銀行存款等

貸：實收資本（按投資合同或協議約定的投資者在企業注冊資本中所占份額的部分）

資本公積——資本溢價（差額）。

【教材例 3-1 】甲、乙、丙共同投資設立 A 有限責任公司，注冊資本為 2 000 000 元，甲、乙、丙持股比例分別為 60% ， 25% 和 15% 。按照章程規定，甲、乙、丙投入資本分別為 1 200 000 元、 500 000 元和 300 000 元。 A 公司已如期收到各投資者一次繳足的款項。 A 公司在進行會計處理時，應編制如下會計分錄：

借：銀行存款 2 000 000

貸：實收資本——甲 1 200 000

——乙 500 000

——丙 300 000

2. 股份有限公司接受現金資產投資

借：銀行存款等

貸：股本（按每股股票面值和發行股份總額的乘積計算的金額）

資本公積——股本溢價（差額）

【教材例 3-2 】 B 股份有限公司發行普通股 10 000 000 股，每股面值 1 元，每股發行價格 5 元。假定股票發行成功，股款 50 000 000 元已全部收到，不考慮發行過程中的稅費等因素。根據上述資料， B 股份有限公司應作如下賬務處理：

應記入“資本公積”科目的金額 =50 000 000-10 000 000 × 1=40 000 000 （元）

應編制如下會計分錄：

借：銀行存款 50 000 000

貸：股本 10 000 000

資本公積——股本溢價 40 000 000

（二）接受非現金資產投資

企業接受固定資產、無形資產等非現金資產投資時，應按投資合同或協議約定的價值 ( 不公允的除外 ) 作為固定資產、無形資產的入賬價值，按投資合同或協議約定的投資者在企業注冊資本或股本中所占份額的部分作為實收資本或股本入賬，投資合同或協議約定的價值 ( 不公允的除外）超過投資者在企業注冊資本或股本中所占份額的部分，計入資本公積。

【教材例 3-3 】甲有限責任公司于設立時收到乙公司作為資本投入的不需要安裝的機器設備一臺，合同約定該機器設備的價值為 2 000 000 元，增值稅進項稅額為 340 000 元。經約定甲公司接受乙公司的投入資本為 2 340 000 元，合同約定的固定資產價值與公允價值相符，不考慮其他因素，甲公司應編制如下會計會錄：

借：固定資產 2 000 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 340 000

貸：實收資本——乙公司 2 340 000

【教材例 3-4 】乙有限責任公司于設立時收到 B 公司作為資本投入的原材料一批，該批原材料投資合同或協議約定價值（不含可抵扣的增值稅進項稅額部分）為 100 000 元，增值稅進項稅額為 17 000 元。 B 公司已開具了增值稅專用發票。假設合同約定的價值與公允價值相符，不考慮其他因素，乙有限責任公司應編制如下會計分錄：

借：原材料 100 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 17 000

貸：實收資本—— B 公司 117 000

【教材例 3-5 】丙有限責任公司于設立時收到 A 公司作為資本投入的非專利技術一項，該非專利技術投資合同約定價值為 60 000 元，同時收到 B 公司作為資本投入的土地使用權一項，投資合同約定價值為 80 000 元。假設丙公司接受該非專利技術和土地使用權符合國家注冊資本管理的有關規定，可按合同約定作實收資本入賬，合同約定的價值與公允價值相符，不考慮其他因素。丙有限責任公司應編制如下會計分錄：

借：無形資產——非專利技術 60 000

——土地使用權 80 000

貸：實收資本—— A 公司 60 000

—— B 公司 80 000

（三）實收資本 ( 或股本 ) 的增減變動

1. 實收資本（或股本）的增加

企業按規定接受投資者追加投資時，核算原則與投資者初次投入時一樣。

企業采用資本公積或盈余公積轉增資本時，應按轉增的資本金額確認實收資本或股本。用資本公積轉增資本時，借記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目，貸記“實收資本” ( 或“股本” ) 科目。用盈余公積轉增資本時，借記“盈余公積”科目，貸記“實收資本” ( 或“股本” ) 科目。用資本公積或盈余公積轉增資本時，應按原投資者各自出資比例計算確定各投資者相應增加的出資額。

實收資本（或股本）增加的核算如下圖所示：

【教材例 3-6 】甲、乙、丙三人共同投資設立 A 有限責任公司，原注冊資本為 4 000 000 元，甲、乙、丙分別出資 500 000 元、 2 000 000 元和 1 500 000 元。為擴大經營規模，經批準， A 公司注冊資本擴大為 5 000 000 元，甲、乙、丙按照原出資比例分別追加投資 125 000 元、 500 000 元和 375 000 元。 A 有限責任公司如期收到甲、乙、丙追加的現金投資。 A 有限責任公司應編制如下會計分錄：

借：銀行存款 1 000 000

貸：實收資本——甲 125 000

——乙 500 000

——丙 375 000

【教材例 3-7 】承【教材例 3-6 】因擴大經營規模需要，經批準， A 公司按原出資比例將資本公積 1 000 000 元轉增資本。 A 有限責任公司應編制如下會計分錄：

借：資本公積 1 000 000

貸：實收資本——甲 125 000

——乙 500 000

——丙 375 000

【教材例 3-8 】承【教材例 3-6 】因擴大經營規模需要，經批準， A 公司按原出資比例將盈余公積 1 000 000 元轉增資本。 A 有限責任公司應編制如下會計分錄：

借：盈余公積 1 000 000

貸：實收資本——甲 125 000

——乙 500 000

——丙 375 000

2. 實收資本（或股本）的減少

企業按法定程序報經批準減少注冊資本的，按減少的注冊資本金額減少實收資本。股份有限公司采用收購本公司股票方式減資的，按股票面值和注銷股數計算的股票面值總額沖減股本，借記“股本”科目，按注銷庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額借記“資本公積－－股本溢價”科目。股本溢價不足沖減的，應借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。如果購回股票支付的價款低于面值總額的，應按股票面值總額借記“股本”科目，按所注銷的庫存股賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額貸記“資本公積——股本溢價”科目。

實收資本（或股本）減少的核算如下圖所示：

注：注銷股票時，“資本公積——股本溢價”的發生額可能在借方。

【教材例 3-9 】 A 上市公司 2 × 12 年 12 月 31 日的股本為 100 000 000 股，面值為 1 元，資本公積（股本溢價） 30 000 000 元，盈余公積 40 000 000 元。經股東大會批準， A 上市公司以現金回購本公司股票 20 000 000 股并注銷。假定 A 上市公司按每股 2 元回購股票，不考慮其他因素， A 上市公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）回購本公司股份時：

借：庫存股 40 000 000

貸：銀行存款 40 000 000

庫存股本 =20 000 000 × 2=40 000 000 （元）

（ 2 ）注銷本公司股份時：

借：股本 20 000 000

資本公積——股本溢價 20 000 000

貸：庫存股 40 000 000

應沖減的資本公積 =20 000 000 × 2-20 000 000 × 1=20 000 000 （元）

【教材例 3-10 】承【教材例 3-9 】假定 A 上市公司按每股 3 元回購股票，其他條件不變， A 上市公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）回購本公司股份時：

借：庫存股 60 000 000

貸：銀行存款 60 000 000

庫存股本 =20 000 000 × 3=60 000 000 （元）

（ 2 ）注銷本公司股份時：

借：股本 20 000 000

資本公積——股本溢價 30 000 000

盈余公積 10 000 000

貸：庫存股 60 000 000

【教材例 3-11 】承【教材例 3-9 】假定 A 上市公司按每股 0.9 元回購股票，其他條件不變， A 上市公司應編制如下會計分錄：

（ 1 ）回購本公司股份時：

借：庫存股 18 000 000

貸：銀行存款 18 000 000

庫存股本 =20 000 000 × 0.9=18 000 000 （元）

（ 2 ）注銷本公司股份時：

借：股本 20 000 000

貸：庫存股 18 000 000

資本公積—股本溢價 2 000 000

【例題 5 •單選題】某股份有限公司按法定程序報經批準后采用收購本公司股票方式減資，購回股票支付價款低于股票面值總額的，所注銷庫存股賬面余額與沖減股本的差額應計入（ ）。（ 2009 年）

A. 盈余公積

B. 營業外收入

C. 資本公積

D. 未分配利潤

【答案】 C

【解析】購回股票支付的價款低于面值總額的，所注銷庫存股的賬面余額與所沖減股本的差額作為增加“資本公積 -- 股本溢價”處理。