第三節 或有事項會計的具體應用

　　一、未決訴訟或未決仲裁

　　P327【例13-5】

　　20×8年11月1日，乙股份有限公司因合同違約而被丁公司起訴。20×8年12月31日，公司尚未接到法院的判決。丁公司預計，如無特殊情況很可能在訴訟中獲勝，假定丁公司估計將來很可能獲得賠償金額1900000元。在咨詢了公司的法律顧問后，乙公司認為最終的法律判決很可能對公司不利。假定乙公司預計將要支付的賠償金額、訴訟費等費用為1600000元至2000000元之間的某一金額，而且這個區間內每個金額的可能性都大致相同，其中訴訟費為30000元。

　　此例中，丁公司不應當確認或有資產，而應當在20×8年12月31日的報表附注中披露或有資產1900000元。

　　乙股份有限公司應在資產負債表中確認一項預計負債，金額為：

　　(1600000+2000000)÷2=1800000(元)

　　同時在20×8年12月31日的附注中進行披露。

　　乙公司的有關賬務處理如下：

　　借：管理費用―訴訟費 30000

　　 營業外支出 1770000

　　 貸：預計負債―未決訴訟 1800000

　　應當注意的是，對于未決訴訟，企業當期實際發生的訴訟損失金額與已計提的相關預計負債之間的差額，應分別情況處理：

　　第一，企業在前期資產負債表日，依據當時實際情況和所掌握的證據合理預計了預計負債，應當將當期實際發生的訴訟損失金額與已計提的相關預計負債之間的差額，直接計入或沖減當期營業外支出。

　　第二，企業在前期資產負債表日，依據當時實際情況和所掌握的證據，原本應當能夠合理估計訴訟損失，但企業所作的估計卻與當時的事實嚴重不符(如未合理預計損失或不恰當地多計或少計損失)，應當按照重大會計差錯更正的方法進行處理。

　　第三，企業在前期資產負債表日，依據當時實際情況和所掌握的證據，確實無法合理預計訴訟損失，因而未確認預計負債，則在該項損失實際發生的當期，直接計入當期營業外支出。

　　第四，資產負債表日后至財務報告批準報出日之間發生的需要調整或說明的未決訴訟，按照資產負債表日后事項的有關規定進行會計處理。

　　【例題3?單選題】20×7年8月1日，甲公司因產品質量不合格而被乙公司起訴。至20×7年12月31日，該起訴訟尚未判決，甲公司估計很可能承擔違約賠償責任，需要賠償100萬元的可能性為70%，需要賠償50萬元的可能性為30%。甲公司基本確定能夠從直接責任人處追回30萬元。20×7年12月31日，甲公司對該起訴訟應確認的預計負債金額為()。

　　A.85萬元 B.100萬元 C.70萬元 D.50萬元

　　[答案]B

　　[解析]或有事項涉及單個項目的，按最可能發生金額確定，最可能發生的賠償支出金額為100萬元。甲公司基本確定能夠從直接責任人處追回30萬元應通過其他應收款核算，不能沖減預計負債的賬面價值。

　　二、債務擔保

　　P328【例13-6】

　　20×7年10月，B公司從銀行貸款人民幣20000000元，期限2年，由A公司全額擔保;20×9年4月，C公司從銀行貸款美元1000000元，期限1年，由A公司擔保50%;20×9年6月，D公司通過銀行從G公司貸款人民幣10000000元，期限2年，由A公司全額擔保。

　　截至20×9年12月31日，各貸款單位的情況如下：B公司貸款逾期未還，銀行已起訴B公司和A公司，A公司因連帶責任需賠償多少金額尚無法確定;C公司由于受政策影響和內部管理不善等原因，經營效益不如以往，可能不能償還到期美元債務;D公司經營情況良好，預期不存在還款困難。

　　本例中，對B公司而言，A公司很可能需履行連帶責任，但損失金額是多少，目前還難以預計;就C公司而言，A公司可能需履行連帶責任;就D公司而言，A公司履行連帶責任的可能性極小。這三項債務擔保形成A公司的或有負債，不符合預計負債的確認條件，A公司在20×9年12月31日編制財務報表時，應當在附注中作相應披露。

　　三、產品質量保證

　　P328【例13-7】

　　沿用【例13-3】，甲公司20×8年度第一季度實際發生的維修費為850000元，“預計負債―產品質量保證”科目20×7年末余額為30000元。

　　本例中，20×8年度第一季度，甲公司的賬務處理如下：

　　(1)確認與產品質量保證有關的預計負債：

　　借：銷售費用―產品質量保證 900000

　 　貸：預計負債―產品質量保證 900000

　　(2)發生產品質量保證費用(維修費)：

　　借：預計負債―產品質量保證 850 000

　　 貸：銀行存款或原材料等 850 000

　　“預計負債―產品質量保證”科目20×8年第一季度末的余額為：

　　900000-850000+30000=80000(元)

　　在對產品質量保證確認預計負債時，需要注意的是：

　　第一，如果發現保證費用的實際發生額與預計數相差較大，應及時對預計比例進行調整;

　　第二，如果企業針對特定批次產品確認預計負債，則在保修期結束時，應將“預計負債―產品質量保證”余額沖銷，不留余額;

　　第三，已對其確認預計負債的產品，如企業不再生產了，那么應在相應的產品質量保證期滿后，將“預計負債―產品質量保證”余額沖銷，不留余額。

　　【例題4?單選題】甲公司2008年分別銷售A、B產品l萬件和2萬件，銷售單價分別為100元和50元。公司向購買者承諾提供產品售后2年內免費保修服務， 預計保修期內將發生的保修費在銷售額的2%～8%之間。2008年實際發生保修費1萬元，2008年年初預計負債余額為2萬元。假定無其他或有事項，則甲公司2008年年末資產負債表“預計負債”項目的金額為( )萬元。

　　A.5 B.11 C.12 D.17

　　[答案]B

　　[解析]甲公司2008年年末資產負債表“預計負債”項目的金額=2+(1×100+2×50)×5%-1=11(萬元)。

　　四、虧損合同

　　待執行合同不屬于或有事項。但是，待執行合同變為虧損合同的，應當作為或有事項。

　　待執行合同變成虧損合同時，企業擁有合同標的資產的，應當先對標的資產進行減值測試并按規定確認減值損失，如預計虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債。無合同標的資產的，虧損合同相關義務滿足預計負債確認條件時，應當確認為預計負債。

　　企業不應就未來經營虧損確認預計負債。

　　注意：預計負債的金額應是執行合同發生的損失和撤銷合同損失的較低者。

　　P330【例13-8】20×8年1月1日，甲公司采用經營租賃方式租入一條生產線生產A產品，租賃期4年。甲公司利用該生產線生產的A產品每年可獲利20萬元。20×9年12月31日，甲公司決定停產A產品，原經營租賃合同不可撤銷，還要持續2年，且生產線無法轉租給其他單位。

　　本例中，甲公司與其他公司簽訂了不可撤銷的經營租賃合同，負有法定義務，必須繼續履行租賃合同(交納租金)。同時，甲公司決定停產A產品。因此，甲公司執行原經營租賃合同不可避免要發生的費用很可能超過預期獲得的經濟利益，屬于虧損合同，應當在20×9年12月31日，根據未來應支付的租金的最佳估計數確認預計負債。

　　P330【例13-9】乙企業20×8年1月1日與某外貿公司簽訂了一項產品銷售合同，約定在20×8年2月15日以每件產品100元的價格向外貿公司提供10 000件A產品，若不能按期交貨，乙企業需要交納300 000元的違約金。這批產品在簽訂合同時尚未開始生產，但企業開始籌備原材料以生產這批產品時，原材料價格突然上漲，預計生產每件產品的成本升至125元。

　　此例中，乙企業生產產品的成本為每件125元，而售價為每件100元，每銷售1件產品虧損25元，共計損失250 000元。因此，這項銷售合同是一項虧損合同。如果撤銷合同，乙企業需要交納300 000元的違約金。

　　(1)由于該合同變為虧損合同時不存在標的資產，乙企業應當按照履行合同造成的損失與違約金兩者中的較低者確認一項預計負債：

　　借：營業外支出 250000

　　 貸：預計負債 250000

　　(2)待相關產品生產完成后，將已確認的預計負債沖減產品成本：

　　借：預計負債 250000

　 　貸：庫存商品 250000

　　P330【例13-10】丙企業以生產B產品為主，目前企業庫存積壓較大，產品成本為每件180元。為了消化庫存，盤活資金，丙企業20×8年1月25日與某外貿公司簽訂了一項產品銷售合同，約定在20×8年2月5日，以每件產品150元的價格向外貿公司提供10000件產品，合同不可撤銷。

　　本例中，丙企業生產B產品的成本為每件180元，而售價為每件150元，每銷售1件虧損30元，共計損失300000元。并且，合同不可撤銷。因此，這項銷售合同是一項虧損合同。

　　由于該合同簽訂時即為虧損合同，且存在標的資產。乙企業應當對A產品進行減值測試，計提減值準備，如果虧損不超過該減值損失，企業不需確認預計負債，如果虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債。 

　　【例題5?單選題】Y公司與X公司簽訂合同，購買X公司10件商品，合同價格每件5000元。市場上同類商品每件為3500元。Y公司購買的商品全部出售給Z公司，單價為4000元。如Y公司單方面撤銷合同，應支付違約金為5000元。商品尚未購入。如滿足預計負債確認條件，Y公司應確認預計負債( )元。

　　A.10000 B.5000 C.1000 D.50000

　　[答案]B

　　[解析]執行合同發生的損失=(5000-4000)×10=10000(元)，撤銷合同支付違約金為5000元，Y公司應確認預計負債5000元。

　　【例題6?單選題】關于或有事項，下列說法中正確的是( )。

　　A.待執行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足或有事項確認預計負債條件的，應當確認為預計負債

　　B.待執行合同變成虧損合同的，應當確認為預計負債

　　C.企業應當就未來經營虧損確認預計負債

　　D.企業在一定條件下應當將未來經營虧損確認預計負債

　　[答案]A

　　[解析](1)待執行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足或有事項確認預計負債規定的，應當確認為預計負債。(2)企業不應當就未來經營虧損確認預計負債。

　　【例題7】甲公司2008年9月與乙公司簽訂合同，在2009年4月銷售10件商品，單位成本估計為1100元，合同價格2000元;如2009年4月未交貨，商品價格降為1000元。2008年12月，甲公司因生產線損壞，10件商品尚未投入生產，估計在2009年5月交貨。

　　借：營業外支出 1000 [(1100-1000)×10]

　　 貸：預計負債 1000

　　完工轉銷時

　　借：預計負債 1000

　　 貸：庫存商品 1000

　　【例題8】甲公司與乙公司簽訂合同，銷售10件商品，合同價格每件1000元，單位成本為1100元。

　　若10件商品已經存在，合同為虧損合同，存在標的資產(商品)，確認減值損失1000元。

　　借：資產減值損失 1000

　 　貸：存貨跌價準備 1000

　　【例題9】甲公司2007年1月采用經營租賃方式租入生產線，租期3年，產品獲利。每年租金50萬元，2008年12月，市政規劃要求公司遷址，決定停產該產品。原經營租賃合同不可撤銷，還要持續1年，生產線無法轉租。合同變為虧損合同，按2009年應支付租金確認預計負債。

　　2008年末

　　借：營業外支出 500000

　　 貸：預計負債 500000

　　到2009年應該支付時：

　　借：預計負債 500000

　 　貸：其他應付款 500000

　　【例題10】甲公司2008年12月10日與丙公司簽訂合同，約定在2009年2月20日以每件200元的價格向丙公司提供A產品1000件，若不能按期交貨，將對甲公司處以總價款20%的違約金。簽訂合同時產品尚未開始生產，甲公司準備生產產品時，原材料的價格突然上漲，預計生產A產品的單位成本將超過合同單價。

　　(1)若生產A產品的單位成本為210元

　　履行合同發生的損失=1000×(210-200)=10000(元)

　　不履行合同支付的違約金=1000×200×20%=40000(元)

　　應確認預計負債10000元

　　借：營業外支出 10000

　　 貸：預計負債 10000

　　待產品完工后

　　借：預計負債 10000

　　 貸：庫存商品 10000

　　(2)若生產A產品的單位成本為270元

　　履行合同發生的損失=1000×(270-200)=70000(元)

　　不履行合同支付的違約金=1000×200×20%=40000(元)

　　應確認預計負債40000元

　　借：營業外支出 40000

　　 貸：預計負債 40000

　　支付違約金時

　　借：預計負債 40000

　　 貸：銀行存款 40000 

　　五、重組義務

　　重組，是指企業制定和控制的，將顯著改變企業組織形式、經營范圍或經營方式的計劃實施行為。

　　屬于重組的事項主要包括：

　　1.出售或終止企業的部分業務。

　　2.對企業的組織結構進行較大調整。

　　3.關閉企業的部分營業場所，或將營業活動由一個國家或地區遷移到其他國家或地區。

　　企業承擔的重組義務滿足或有事項確認條件的，應當確認為預計負債。企業應當按照與重組有關的直接支出確定該預計負債金額。直接支出不包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新系統和營銷網絡投入等支出。

　　下列情況同時存在時，表明企業承擔了重組義務：

　　1.有詳細、正式的重組計劃，包括重組涉及的業務、主要地點、需要補償的職工人數及其崗位性質、預計重組支出、計劃實施時間等;

　　2.該重組計劃已對外公告。

　　【例題11?多選題】 關于或有事項，下列說法中正確的有( )。

　　A.企業承擔的重組義務滿足或有事項確認預計負債規定的，應當確認預計負債

　　B.重組是指企業制定和控制的，將顯著改變企業組織形式、經營范圍或經營方式的計劃實施行為

　　C.企業應當按照與重組有關的直接支出確定預計負債金額

　　D.與重組有關的直接支出包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新系統和營銷網絡投入等支出

　　E.企業應當按照與重組有關的全部支出確定預計負債金額

　　[答案]ABC

　　[解析]企業應當按照與重組有關的直接支出確定預計負債金額。直接支出不包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新系統和營銷網絡投入等支出。