第二節 內部研究開發費用的確認和計量

　　一、研究階段和開發階段的劃分

　　研究開發項目區分為研究階段與開發階段。企業應當根據研究與開發的實際情況加以判斷。

　　(一)研究階段

　　研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。 研究階段是探索性的，為進一步開發活動進行資料及相關方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉入開發、開發后是否會形成無形資產等均具有較大的不確定性。

　　企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益(管理費用)。

　　(二)開發階段

　　開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。相對于研究階段而言，開發階段應當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產品或新技術的基本條件。

　　例如，生產前或使用前的原型和模型的設計、建造和測試，不具有商業性生產經濟規模的試生產設施的設計、建造和運營等，均屬于開發活動。

　　二、開發階段有關支出資本化的條件

　　企業內部研究開發項目開發階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產：

　　(一)完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。

　　(二)具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。

　　(三)無形資產產生經濟利益的方式。

　　無形資產是否能夠為企業帶來經濟利益，應當對運用該無形資產生產產品的市場情況進行可靠預計，以證明所生產的產品存在市場并能夠帶來經濟利益，或能夠證明市場上存在對該無形資產的需求。

　　(四)有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產。

　　(五)歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

　　企業對研究開發的支出應當單獨核算，例如，直接發生的研發人員工資、材料費，以及相關設備折舊費等。同時從事多項研究開發活動的，所發生的支出應當按照合理的標準在各項研究開發活動之間進行分配;無法合理分配的，應當計入當期損益。

　　【例題1?單選題】關于企業內部研究開發項目的支出，下列說法中錯誤的是( )。

　　A.企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出

　　B.企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益

　　C.企業內部研究開發項目開發階段的支出，均應確認為無形資產

　　D.企業內部研究開發項目開發階段的支出，可能確認為無形資產，也可能確認為費用

　　【答案】C

　　【解析】企業內部研究開發項目開發階段的支出，符合資本化條件的才能確認為無形資產。

　　三、內部開發的無形資產的計量

　　內部開發活動形成的無形資產,其成本由可直接歸屬于該資產的創造、生產并使該資產能夠以管理層預定的方式運作的所有必要支出構成。可直接歸屬于該資產的成本包括：開發該無形資產時耗費的材料、勞務成本、注冊費、在開發該無形資產過程中使用的其他專利權和特許權的攤銷按照《企業會計準則第17號――借款費用》的規定資本化的利息支出,以及為使該無形資產達到預定用途前所發生的其他費用。在開發無形資產過程中發生的除上述可直接歸屬于無形資產開發活動的其他銷售費用、管理費用等間接費用、無形資產達到預定用途前發生的可辨認的無效和初始運作損失、為運行該無形資產發生的培訓支出等，不構成無形資產的開發成本。

　　值得強調的是,內部開發無形資產的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產達到預定用途前發生的支出總額,對于同一項無形資產在開發過程中達到資本化條件之前已經費用化計入損益的支出不再進行調整。

　　【例題2?單選題】甲公司內部研究開發一項專利技術項目，2009年1月在研究開發中研究階段的支出，實際發生有關研究費用60萬元。2009年2月在開發階段的支出，包括實際發生材料費用100萬元，參與研究的人員薪酬60萬元，假定符合資本化條件。則2009年2月該無形資產的入賬價值應為( )萬元。

　　A.160 B.210 C.70 D.10

　　【答案】A

　　【解析】2009年2月該無形資產的入賬價值=100+60=160(萬元)。

　　四、內部研究開發費用的會計處理

　　增加了“研發支出”科目，類似固定資產中“在建工程”科目。“研發支出”計入資產負債表中開發支出項目。

　　企業發生的研發支出，通過“研發支出”科目歸集。

　　(一)企業研究階段的支出全部費用化，計入當期損益(管理費用);

　　(二)開發階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益(首先在研發支出中歸集，期末結轉管理費用)。

　　P126【例6-5】20×7年1月1日，甲公司經董事會批準研發某項新產品專利技術，該公司董事會認為，研發該項目具有可靠的技術和財務等資源的支持，并且一旦研發成功將降低該公司生產產品的生產成本。該公司在研究開發過程中發生材料費5000萬元、人工工資1000萬元，以及其他費用4000萬元，總計10000萬元，其中，符合資本化條件的支出為6000萬元。20×7年12月31日，該專利技術已經達到預定用途。

　　分析：首先，甲公司經董事會批準研發某項新產品專利技術，并認為完成該項新型技術無論從技術上，還是財務等方面能夠得到可靠的資源支持，并且一旦研發成功將降低公司的生產成本，因此，符合條件的開發費用可以資本化。其次，甲公司在開發該項新型技術時，累計發生10 000萬元的研究與開發支出，其中符合資本化條件的開發支出為6 000萬元，其符合“歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量”的條件。

　　甲公司的賬務處理如下：

　　(1)發生研發支出：

　　借：研發支出―費用化支出 40000000

　　　　　　　　―資本化支出 60000000

　　　　貸：原材料 50000000

　　　　　　應付職工薪酬 10000000

　　　　　　銀行存款 40000000

　　(2)20×7年12月31日，該專利技術已經達到預定用途：

　　借：管理費用 40000000

　　　　無形資產 60000000

　　　　貸：研發支出―費用化支出 40000000

　　　　　　　　　　―資本化支出 60000000