第三節　應納稅所得額的計算

　　應納稅所得額是企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。
　　【計算方法之一】直接計算法的應納稅所得額計算公式：應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-準予扣除項目金額-以前年度虧損(直接法)
　　【計算方法之二】間接計算法的應納稅所得額計算公式：應納稅所得額=會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額(間接法)
　　一、收入總額
　　企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。
　　貨幣形式的收入包括：現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、準備持有至到期的債券投資、債務的豁免等。
　　非貨幣形式包括固定資產、生物資產、無形資產、股權投資、存貨、不準備持有至到期的債券投資、勞務以及有關權益等。企業以非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額，即按照市場價格確定的價值。
　　【例題·多選題】企業按照公允價值確定收入的收入形式包括( )。
　　A.債務的豁免
　　B.股權投資
　　C.勞務
　　D.不準備持有到期的債券投資
　　E.應收票據
　　【答案】BCD
　　【解析】選項AE屬于貨幣形式的收入。
　　【提示】收入總額確認四個要點：
　　
　　(一)一般收入
　　1.收入的內容
　　(1)銷售貨物收入(增值稅應稅項目，含稅的換算為不含稅)。
　　(2)提供勞務收入(和營業稅、增值稅結合)。
　　(3)轉讓財產收入(固定資產所有權轉讓、無形之產所有權轉讓收入)。
　　企業轉讓股權收入，應于轉讓協議生效且完成股權變更手續時，確認收入的實現。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發生的成本后，為股權轉讓所得。企業在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額。
　　【例題·單選題】2008年初A居民企業以實物資產500萬元直接投資于B居民企業，取得B企業30%的股權。2009年11月，A企業將持有 B企業的股權全部轉讓，取得收入600萬元，轉讓時B企業在A企業投資期間形成的未分配利潤為400萬元。關于A企業該項投資業務的說法，正確的是( )。(2010年)
　　A.A企業取得投資轉讓所得100萬元
　　B.A企業應確認投資的股息所得400萬元
　　C.A企業應確認的應納稅所得額為-20萬元
　　D.A企業投資轉讓所得應繳納企業所得稅15萬元
　　【答案】A
　　【解析】股權轉讓所得=600-500=100(萬元)。
　　(4)股息、紅利等權益性投資收益。
　　企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現(注意：教材沒有轉股決定 和股東會或股東大會，這里是按照法規原文寫的，與教材稍有差異，差異并不是考點)。被投資企業將股權(票)溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方 企業的股息、紅利收入，投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎。
　　【案例】如A企業為某上市公司股東，股權投資計稅成本為1000萬元。2009年1月，該上市公司股東大會作出決定，將股票溢價發行形成的資本公積轉增股本，A企業轉增股本600萬元。2009年7月，A企業將該項股權減持轉讓，獲得收入2000萬元。
　　企業所得稅處理時，A企業2009年1月獲得轉增股本600萬元不申報納稅。但也不得扣除。但應在2009年7月確認轉讓所得1000萬元 (2000-1000)，而不是400萬元(2000-1000-600)。相當于在轉讓或處置股權時對這部分(也就是轉增股本的600萬元)繳稅。(稅 收遞延了)
　　(5)利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。
　　【注意】國債利息收入免稅。
　　(6)租金收入(固定資產使用權讓渡收入)，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現
　　【2011年新增】如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度、且租金提前一次性支付的，根據《實施條例》規定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。
　　(7)特許權使用費收入(無形資產使用權收入)，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。
　　【解釋】總共有三類收入是按合同約定日期確認收入的實現：利息收入、租金收入、特許權使用費收入。
　　(8)接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。
　　(9)其他收入
　　指企業取得的上述規定收入外的其他收入，包括企業資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。
　　這里的其他收入不是其他業務收入，不能作為業務招待費、廣告費和業務宣傳費的扣除限額的計算基數。
　　【提示】注意三方面問題：1.不同收入項目的區分;2.受贈資產相關金額的確定;3.收入實現的規定。

1.不同收入項目的區分
　　【例題·多選題】企業所得稅法規定的轉讓財產收入包括轉讓( )。
　　A.固定資產
　　B.存貨
　　C.股權
　　D.商標權
　　E.債權
　　【答案】ACE
　　【解析】選項ACE屬于轉讓財產收入;選項B屬于銷售貨物收入;選項D屬于特許權使用費收入。
　　【例題·多選題】下列屬于企業所得稅法規定的“其他收入”的項目有( )。
　　A.債務重組收入 　B.補貼收入
　　C.違約金收入 　　D.視同銷售收入
　　E.股權轉讓收入
　　【答案】ABC
　　【解析】其他收入包括企業資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等，所以選項ABC正確;選項D屬于特殊情形的銷售貨物收入;選項E屬于財產轉讓收入。
　　【提示】這部分一定要注意收入的項目的歸類。什么是屬于銷售收入，什么是財產轉讓收入，什么是其他收入，這三類收入包括的內容比較多，不要弄混。
　　2.受贈資產相關金額的確定
　　①企業接受捐贈的貨幣性、非貨幣資產：均并入當期的應納稅所得額。
　　②企業接受捐贈的非貨幣性資產：按接受捐贈時資產的入賬價值確認捐贈收入，并入當期應納稅所得。
　　受贈非貨幣資產計入應納稅所得額的內容包括：受贈資產價值和由捐贈企業代為支付的增值稅，不包括由受贈企業另外支付或應付的相關稅費。
　　【案例】某企業(增值稅一般納稅人)接受一批材料捐贈，捐贈方無償提供市場價格的增值稅發票注明價款10萬元，增值稅1.7萬元;受贈方自行支付運費0.3萬元(取得運輸單位開具的運輸發票)，則：
　　受贈非貨幣資產計入應納稅所得額的內容包括：受贈資產的價值和由捐贈企業代為支付的增值稅，但不包括由受贈企業另外支付的相關稅費。
　　該批材料入賬時接受捐贈收入金額=10+1.7=11.7(萬元)(營業外收入)
　　受贈該批材料應繳納的企業所得稅=11.7×25%=2.93(萬元)(企業無其他納稅調整事項)
　　受贈方自行支付的運費，不屬于應納稅所得額。
　　該批材料可抵扣進項稅=1.7+0.3×7%=1.72(萬元)
　　該批材料賬面成本=10+0.3×(1-7%)=10.28(萬元)。
　　賬面成本確定影響折舊的計提，會計上的處理。
　　3.一般收入實現相關規定的例題
　　【例題·多選題】以下關于企業所得稅收入確認時間的正確表述有( )。
　　A.股息、紅利等權益性投資收益，以投資方收到分配金額作為收入的實現的時間
　　B.利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現
　　C.租金收入，在實際收到租金收入時確認收入的實現
　　D.接受捐贈收入，在實際收到捐贈資產時確認收入的實現
　　E.特許權使用費收入，在實際收到時確認收入的實現
　　【答案】BD
　　【解析】選項A：股息、紅利等權益性投資收益，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現;選項C：租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現;選項E：特許權使用費收入，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。
　　(二)特殊收入的確認
　　
　　(三)處置資產收入的確認 (選擇題和計算題)
　　

(四)相關收入實現的確認(客觀題)(一個是時間，一個是金額)
　　除《企業所得稅法》及實施條例前述關于收入的規定外，企業銷售收入的確認，必須遵循權責發生制原則和實質重于形式原則。
　　
　　
　　
　　
　　(五)特殊收入時間和金額的確認
　　
二、不征稅收入(熟悉)
　　性質和根源上就不應該交稅，左兜進右兜。
　　1.財政撥款
　　財政撥款，是指各級人民政府對納入預算管理的事業單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務院和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。
　　2.依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金
　　(1)企業按照規定繳納的、由國務院或財政部批準設立的政府性基金以及由國務院和省、自治區、直轄市人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的 行政事業性收費，準予在計算應納稅所得額時扣除。企業繳納的不符合前述審批管理權限設立的基金、收費，不得在計算應納稅所得額時扣除。
　　(2)企業收取的各種基金、收費，應計入企業當年收入總額。
　　(3)企業依照法律、法規及國務院有關規定收取并上繳財政的政府性基金和行政事業性收費，準予作為不征稅收入，于上繳財政的當年在計算應納稅所得額時從收入總額中減除;未上繳財政的部分，不得從收入總額中減除。
　　3.國務院規定的其他不征稅收入
　　國務院規定的其他不征稅收入，是指企業取得的，由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金。
　　(1)企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。
　　(2)企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。
　　(3)納入預算管理的事業單位、社會團體等組織按照核定的預算和經費報領關系收到的由財政部門或上級單位撥入的財政補助收入，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除，但國務院和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。
　　【新增內容】
　　(1)對企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：
　　①企業能夠提供資金撥付文件，而且文件中規定該資金的專項用途;
　　②財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;
　　③企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。
　　(2)企業將符合條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年(60個月)內未發生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應重新計入取得該資金第六年的應稅收入總額;重新計入應稅收入總額的財政性資金發生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。
　　企業不征稅收入的相關知識點總結如下：
　　
　　【解釋1】企業的不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除;企業的不征稅收入用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。